Ugrás a tartalomhoz

Pénzügyi jog II.

István, Simon (2012)

Osiris Kiadó

XI. A hatósági eljárás

XI. A hatósági eljárás

A hatósági eljárás hivatalból vagy az adózó kezdeményezésére (kérelmére, bejelentésére, bevallására) indul, az adóhatóság az adózó jogait, kötelezettségeit állapítja meg. Az adóhatóság az ügy érdemében határozatot hoz. Határozatnak minősül a fizetési meghagyás és az adóív is.

A hatósági eljárás az adóalap, adó (adóelőleg), adómentesség, adókedvezmény, adófizetési kötelezettség megállapítására, költségvetési támogatás elbírálására, kiutalására, adó-visszaigénylés elbírálására, adómérséklésre vagy fizetési könnyítés engedélyezésére, az ellenőrzés során feltárt jogsértés és jogkövetkezmény megállapítására irányul.

Az adóhatóság, ha a hatósági eljárást ellenőrzés előzte meg, az ellenőrzés során feltárt tényállást veszi alapul, azonban ha a tényállás tisztázásához szükséges, a hatósági eljárásban is lefolytatható ellenőrzés. Az ellenőrzés időtartama ez esetben legfeljebb 15 nap, ami nem hosszabbítható meg. Az adóhatóság az adózót az ellenőrzés lezárásáról jegyzőkönyvvel értesíti, amelyre az adózó a kézbesítést (átadást) követő 8 napon belül észrevételt tehet. A hatósági eljárásban végzett ellenőrzés időtartama a hatósági eljárás határidejébe nem számít bele [Art. 121. §; 104. § (4/a) bekezdés].

Az Art.-ben a határidők számítása naptári napokban történik, így a hatósági eljárásban naptári napokban értendők az egyes határidők. A törvény elején, az általános szabályok között szerepelnek a határidő-számítás általános szabályai. Eszerint adóügyekben – ha az Art. eltérően nem rendelkezik – az ügyintézési határidő 30 nap, amely legfeljebb 30 nappal hosszabbítható meg [Art. 5/A. §]. Eltérő határidőt – ahogy ezt már láttuk az ellenőrzés tárgyalása során is – számos esetben határoz meg a törvény. Magában az 5/A. §-ban is több ilyen található, amelyek tárgyalása meghaladja a tananyag kereteit. Ugyanakkor arra figyelni kell, hogy a hatósági eljárásban is több speciális határidő-meghatározás szerepel, amelyek jellemzően hosszabbak 30 napnál.

Ha az adóhatóság a hatósági eljárásban az előírt határidőn belül nem hoz határozatot, az nem jár azzal a következménnyel, hogy az adózót megilleti a kérelmezett jog gyakorlása.

A következőkben a hatósági eljárás főbb típusait mutatjuk be.

1. Adómegállapítás a hatósági eljárásban

UTÓLAGOS ADÓMEGÁLLAPÍTÁS

Az eljárások, legalábbis a hivatalból indult eljárások közül a legfontosabbak azok, amelyek az ellenőrzés megállapításai alapján indulnak. Az adóhatóság határozatban utólag állapítja meg az ellenőrzés során feltárt adókülönbözetet. Az adókülönbözet a bevallott (bejelentett), bevallani (bejelenteni) elmulasztott vagy a bevallás (bejelentés) alapján kivetett, kiszabott és az adóhatóság által utólag megállapított adó, költségvetési támogatás különbözete. Az adóhatóság adónként, költségvetési támogatásonként az egyes időszakokra elkülönítve határozattal kötelezi az adózót az adóhiány megfizetésére. Az adóhiányt megállapító határozatban rendelkezik a jogkövetkezményekről és a könyvvezetési, nyilvántartási szabálytalanságok megszüntetéséről.

A nem magánszemély adózó esetében elegendő az egyszerűsített határozat, ha a jegyzőkönyvre észrevételt nem tett; ilyenkor a határozat indokolásában elegendő a jegyzőkönyv megfelelő pontjaira utalni. Nem alkalmazható ez a rendelkezés, ha az adóhatóság az adóalapot becsléssel állapította meg.

Egy konkrét jogviszony (szerződés) alanyainak ellenőrzése során az adóhatóság az adott jogviszonyt nem minősítheti adózónként eltérően, sőt az adott jogviszony egyik alanyánál végzett ellenőrzés megállapításait hivatalból köteles figyelembe venni a jogviszony másik alanyának esetleges ellenőrzésekor.

A határozat meghozatalára nyitva álló határidő utólagos adómegállapítás esetén – főszabály szerint – 60 nap, amit a jegyzőkönyv (kiegészítő jegyzőkönyv) átadásának napjától kell számítani.

A súlyosítási tilalomra figyelemmel az utólagos adómegállapítás során hozott határozat jogerőre emelkedésétől számított egy éven túl – főszabályként – nem hozható olyan új határozat, amely az adókötelezettséget, az adó alapját, az adó összegét, a költségvetési támogatás alapját és összegét az adózó terhére változtatja meg.

HATÓSÁGI MEGÁLLAPÍTÁS BEJELENTÉS, BEVALLÁS ALAPJÁN

Ebbe a körbe tartozik az adókivetés és az illetékkiszabás. Az adókivetés, illetve az adókiszabás az adózó bejelentése, bevallása, továbbá adatszolgáltatás alapján történik. Kivetéssel állapítja meg a vámhatóság például a termékimporthoz kapcsolódó adót, a regisztrációs adót, új közlekedési eszköznek minősülő személygépkocsi magánszemély általi beszerzését az Európai Közösség másik tagállamából, s ugyancsak kivetéssel állapítja meg az önkormányzati adóhatóság a helyi adók többségét, a helyi iparűzési adó és az adóbeszedéssel megállapított idegenforgalmi adó kivételével. Szükség esetén az adóhatóság 15 napos határidő tűzésével hiánypótlásra hívja fel az adózót, aminek eredménytelen elteltét követően, az adózó egyidejű értesítése mellett az adómegállapítási eljárást felfüggeszti és ellenőrzést folytat le a tényállás megállapítása érdekében. Ugyanígy jár el a hatóság akkor is, ha a tényállás tisztázása egyéb okból szükséges.

Amennyiben az adó alapja a forgalmi érték és azt nem tüntették fel vagy ameny- nyiben ez az adóhatóság véleménye szerint eltér a forgalmi értéktől, úgy ezt becsléssel állapítja meg a hatóság.

Ha az adózó az illetéket kiszabó határozat kiadmányozását követően, de annak jogerőre emelkedését megelőzően az illetéktörvényben meghatározott illetékkedvezmény, illetve illetékmentesség érvényesítése iránti kérelmet nyújt be, a határozat nem emelkedik jogerőre, valamint nem minősül végrehajtható okiratnak. A vagyonszerzési illeték kiszabására irányuló eljárás esetén a határozat meghozatalára nyitva álló határidő 60 nap.

A bejelentés, bevallás alapján történő adómegállapítás esetén a határozat magában foglalja az esetleges adómentességet vagy adókedvezményt is mint a tényállás részeit. E határozattípus esetében az adómegállapításhoz való jog elévüléséig utólagos ellenőrzésnek van helye. Adókülönbözet megállapításáról akkor hozhat határozatot az adóhatóság, ha a bevallás (bejelentés) adataitól vagy az abban feltüntetett körülményektől eltérő tényállást tár fel.

AZ ADÓ SORON KÍVÜLI MEGÁLLAPÍTÁSA

Az adóhatóság

a) az adózó halála esetén;

b) a külföldön letelepedni kívánó kérelme alapján;

c) a külföldi személy adójáról – amennyiben év közben hagyja el az országot és üzleti tevékenység céljából nem kíván visszatérni – bejelentése alapján, valamint

d) a munkáltató, kifizető és a magánszemély közötti adóvita esetén határoz év közben soron kívül.

2. Méltányosság a hatósági eljárásban

FIZETÉSI KÖNNYÍTÉS ENGEDÉLYEZÉSE

Fizetési könnyítés (fizetési halasztás vagy részletfizetés) abban az esetben engedélyezhető, ha a fizetési nehézség a kérelmezőnek nem róható fel, vagy annak elkerülése érdekében úgy járt el, ahogy az az adott helyzetben tőle elvárható, továbbá átmeneti jellegű, tehát az adó későbbi megfizetése valószínűsíthető (Art.

133. §).

A vállalkozási tevékenységet nem folytató (és áfafizetésre sem kötelezett) magánszemély bevallásában nyilatkozhat úgy, hogy 100 000 forintot meg nem haladó, megállapított adóját pótlékmentes részletfizetés keretében, az esedékességtől számított legfeljebb 4 hónapon keresztül, havonként egyenlő részletekben teljesíti. Az első részletet a törvény szerinti esedékességkor kell megfizetni. A fizetési késedelem azt eredményezi, hogy a teljes hátralévő tartozás a mulasztás időpontjában esedékessé válik, és az adóhatóság késedelmi pótlékot állapít meg az eredeti esedékességtől kezdődően.

ADÓMÉRSÉKLÉS

A fizetési könnyítés az adó megfizetésének határidejét téríti el a törvényben meghatározott esedékességtől. Az adómérséklés ennél nagyobb előnnyel jár az adózónak, ezért feltételei is sokkal szigorúbbak. Az Art. szóhasználatában a mérséklés elengedést is jelent. Az adómérséklés lehetőségei eltérőek attól függően, hogy

– magánszemély vagy más adózó,

– adótartozás vagy bírság-, illetve pótléktartozás mérséklését kéri.

Az adóhatóság a magánszemély kérelme alapján az őt terhelő adótartozást, bírság- vagy pótléktartozást mérsékelheti vagy elengedheti, ha megfizetése az adózó és a vele együtt élő közeli hozzátartozók megélhetését súlyosan veszélyezteti. A vállalkozási tevékenységet folytató magánszemély, jogi személy és egyéb szervezet

pótlék- és bírságtartozása akkor mérsékelhető, ha annak megfizetése a vállalkozó magánszemély, a jogi személy vagy egyéb szervezet gazdálkodási tevékenységét ellehetetlenítené. Ebben a körben az adóhatóság a mérséklést az adótartozás egy részének (vagy egészének) megfizetéséhez kötheti. Az általános forgalmi adóról szóló törvény szerinti csoportos adóalany számára a csoportos adóalanyiság időszakában adómérséklés nem engedélyezhető.

Az adópolitikáért felelős miniszter rendeletben állapíthatja meg az illeték megállapításának mellőzésére vonatkozó szabályokat, ha ezt az állampolgárok szélesebb körét érintő rendkívüli esemény, elemi csapás indokolja.

3. A kiszámíthatóság elősegítésének jogintézményei

Hasonlóan más jogágakhoz az adójog követése során is számos olyan, jogértelmezést igénylő kérdés merül fel, ami az adózók jogkövető magatartását megnehezíti. A kiszámíthatóság, ha úgy tetszik, a jogbiztonság elősegítése érdekében honosította meg a jogalkotó a már tárgyalt feltételes adómegállapítást a kilencvenes évek közepén, és legutóbb a szokásos piaci ár megállapítása elnevezésű hatósági eljárást, ami a kapcsolt vállalkozások tervezett jogügyletei esetére vonatkozó előzetes ármegállapítás. Ugyanakkor a szokásos piaci ár megállapítása esetén nem az adóalapot és az adót, hanem a szokásos piaci árnak minősülő árat, ártartományt vagy az alkalmazandó ármegállapítási módszert határozza meg az adóhatóság. Az Art. 132. § (1) bekezdése kifejezetten tartalmazza, hogy feltételes adómegállapítási kérelemként nem terjeszthető elő a szokásos piaci ár megállapítására irányuló kérelem. Eltérően a feltételes adómegállapítástól, a szokásos piaci árat előzetesen nem az adópolitikáért felelős miniszter, hanem az állami adóhatóság állapítja meg. Az állami adóhatóság kérelemre, határozatban állapítja meg a kapcsolt vállalkozások közötti jövőbeni ügyletben érvényesíthető szokásos piaci ár meghatározásakor alkalmazandó módszert, a megállapítás alapjául szolgáló tényeket, körülményeket, valamint ha meghatározható, a szokásos piaci árat, ártartományt. A határozatban foglaltak változatlan tényállás mellett kötik az adóhatóságot. A határozat határozott időre, legalább három, legfeljebb öt évre érvényes. A kapcsolt vállalkozások kérhetik a határozat érvényességének legfeljebb három évvel történő meghosszabbítását, feltéve hogy a tényállás nem változott meg olyan mértékben, amely változás már új határozat kiadását igényelné.

4. Jogorvoslatok

A 2012-től hatályos Alaptörvényünk XXVIII. cikk (7) bekezdése szerint: „Mindenkinek joga van ahhoz, hogy jogorvoslattal éljen az olyan bírósági, hatósági és más közigazgatási döntés ellen, amely a jogát vagy jogos érdekét sérti." Látható tehát, hogy a jogorvoslatok igénybevételére vonatkozó jog az Alaptörvényből levezethető. Az Art., amint ez korábban már szóba került, a Ket.-re támaszkodik, azonban a jogalkotó az adózás sajátosságaira figyelemmel, jelentős részben még a Ket. hatálybalépése előtt újraszabályozta az Art.-ben (135-143. §) a jogorvoslati rendszert, és ezzel szűkítette – de meg nem szüntette – a Ket. mint mögöttes jogszabály közvetlen alkalmazhatóságát a jogorvoslatok tekintetében.

A jogorvoslati eszközökre vonatkozó konkrét előírások ismertetése előtt, azok jobb megértése érdekében néhány alapvető eljárásjogi fogalom jelentését érdemes tisztázni.

A hivatalból vagy kérelemre alkalmazható jogorvoslati eszközök közötti különbségtétel lényege, hogy vannak olyanok, amelyeket az adózó szándékától függetlenül (tipikusan éppen az adózó akarata ellenére) az adott ügyben eljáró hatóság vagy annak felettes szerve kezdeményez, és vannak olyanok is, amelyeket az adózó vehet igénybe erre irányuló kérelme benyújtásával.

A saját hatáskörben vagy fellebbviteli úton igénybe vehető jogorvoslati eszközök megkülönböztetése azt jelenti, hogy az adott ügyben döntést hozó szerv saját maga jár el vagy pedig valamely felettes szerve hozza meg az érdemi döntést. A fellebbviteli eszközökön belül megkülönböztetjük az átszármaztató (devolu- tív) hatályú és a nem átszármaztató hatályú eszközöket. Az átszármaztató hatály azt jelenti, hogy az elsőfokú szerv jogköre részben vagy egészben átszáll a felettes szervre, amely az elsőfokú szerv helyett meghozhatja a helyes döntést. A teljes hatályú devolutív eszköz esetén a fellebbviteli úton eljárónak ez a jogköre a tényállás megállapítására is kiterjed, a nem teljes hatályú esetén pedig csak a jogszabályok alkalmazásával okozott sérelmeket orvosolhatja.29

A jogszabálysértő hatósági döntésnek különböző típusai lehetségesek. Megkülönböztethetünk anyagi jogi szabályt, illetve eljárási jogi szabályt sértő döntéseket. Az anyagi jogi előírásokba ütköző határozat (végzés) például az szja-, a társasági adó- vagy az áfatörvény anyagi jogi szabályait sérti (például olyan jogot biztosít az adózó számára, amely nem illeti meg) és az ilyen típusú jogszabálysértések a legsúlyosabbaknak minősülnek, velük szemben mindazok a jogorvoslati eszközök igénybe vehetőek, amelyeket a jogszabálysértő döntésekkel szemben a jogorvoslati rendszer biztosít. Ezzel szemben az eljárási jogi szabályt sértő határozatok (végzések) a szerint különböztethetőek meg, hogy kihatnak-e az ügy érdemére, vagy nem. Az ügy érdemére kiható eljárási jogszabálysértések (például a határozat csak 15 napot biztosít az adózónak a határozat bíróság előtti megtámadására a törvényben előírt 30 nappal szemben, vagy kizárt személy vett részt a döntéshozatalban, vagy hatáskörrel, illetékességgel nem rendelkező szerv hozta a döntést, vagy a döntés megalapozatlan, tehát a döntésnél irányadónak tekintett tényállást a bizonyítékok nem támasztják alá) – egyezően az anyagi jogszabálysértésekkel – nagyon súlyosak, velük szemben is igénybe vehetőek azok az eszközök, amelyeket a jogszabálysértő döntésekkel szemben lehet alkalmazni. Az ügy érdemére ki nem ható eljárási jogszabálysértések viszont – ahogyan az elnevezésükből is következik – sértik ugyan az eljárási jog bizonyos szabályait, de mivel az ügy érdemi elbírálását nem befolyásolják, ezért velük szemben nem alkalmazhatóak a jogszabálysértő döntések ellen biztosított jogorvoslati eszközök. A jogalkalmazás alakítja ki a határt az ügy érdemére kiható és ki nem ható eljárási jogszabálysértések között (például nem hat ki az ügy érdemére, ha az adóhiányt az ellenőrzési határidő letelte után végzett ellenőrzés tárja fel), erre vonatkozóan sem az Art.-ben, sem más jogszabályban nem találhatóak közvetlen előírások. Az adóhatóságok igyekeznek minden, általuk elkövetett eljárási jogszabálysértést az ügy érdemére ki nem hatóként kezelni, az adózók pedig arra törekednek, hogy valamennyi eljárási jogszabálysértés ügy érdemére kiható jellegét bizonyítsák, ezáltal biztosítsák maguknak a jogszabálysértő döntésekkel szemben alkalmazható egyes jogorvoslati eszközök sikeres igénybevételének lehetőségét.

Érdeksértő adóhatósági döntésről akkor beszélhetünk, ha az adóhatóság ún. mérlegelési (diszkrecionális) jogkörben eljárva, adott tényállás mellett különböző hatósági döntések között választhat, és bármelyik választása esetén jogszerűen jár el. Tipikus példa erre a fizetési halasztásra vagy a részletfizetésre irányuló adózói kérelmek elbírálása, amely során az adózói kérelemnek helyt adó vagy azt elutasító döntést egyaránt hozhat az adóhatóság. Amennyiben elutasítja az adózó ilyen kérelmét, akkor jogszerű, de az adózó szempontjából érdeksértő döntést hoz. Az ilyen érdeksértő döntésekkel szemben nem lehet azokat a jogorvoslati eszközöket igénybe venni, amelyeket kizárólag a jogszabálysértő döntések ellen alkalmazhatóak, mivel a hatóság döntése „csak" az adózó érdekeit sérti. Előfordulhat persze olyan eset is, amikor az adózó érdekeit sértő adóhatósági döntés egyben súlyos, az ügy érdemére kiható eljárási jogszabálysértést is jelent. Ilyen például, ha úgy utasítja el az adóhatóság az adózó fizetési halasztásra irányuló kérelmét, hogy eljárása keretében nem vizsgálja meg, nem mérlegeli az Art. által kötelezően előírt szempontokat, vagy túllépi a mérlegelés jogszabályban meghatározott kereteit, vagy a döntésnél mérlegelt tények nem felelnek meg a valóságnak, vagy a döntés megalapozatlan, vagy a döntést megelőző eljárásban a döntés érdemére kiható eljárási szabálytalanság történt. Az érdeksértő döntés ebben az esetben egyben az eljárási jogszabályokat súlyosan sértő is, és mivel ez kihatott a döntése érdemére, ezért vele szemben mindazok a jogorvoslati eszközök igénybe vehetőek, amelyek a jogszabálysértő döntések ellen alkalmazhatóak.

Az ügy érdemében határozattal dönt a hatóság, az eljárás során felmerült minden más kérdésben pedig végzéssel.

Az adóigazgatási területen igénybe vehető jogorvoslati eszközök rendszerét áttekintve közigazgatási úton és a közigazgatási hierarchián kívül igénybe vehető eszközöket különböztethetünk meg. A közigazgatási úton alkalmazható eszközök vagy saját hatáskörben (ilyen a döntés módosítása és visszavonása), vagy fellebb- viteli úton (fellebbezés és felügyeleti intézkedés) érvényesíthetőek. A Ket. egyik módosítása kiemelte a saját hatáskörben igénybe vehető jogorvoslati eszközök köréből a döntés kijavítását, kiegészítését és kicserélését, amit követően e továbbra is létező jogintézmények már nem minősülnek jogorvoslati eszköznek, hanem a hatósági döntés (határozat és végzés) meghozatalára vonatkozó előírások vonatkoznak rájuk. A közigazgatási szervezetrendszeren kívül igénybe vehető jogorvoslati forma a bírósági felülvizsgálat és az ügyész által alkalmazható felhívás.

A HATÁROZAT (ÉS A VÉGZÉS) VISSZAVONÁSA ÉS MÓDOSÍTÁSA

A módosítás és a visszavonás egymástól eltérő következményekkel járó jogorvoslati formák, a rájuk vonatkozó előírások azonban döntően mégis azonosak. Módosítás esetén a korábbi hatósági döntés helyébe egy attól eltérő tartalmú érdemi döntés lép, visszavonás alkalmával pedig a korábbi döntés annullálásra kerül, vagyis olyanná, mintha meg sem hozták volna.

Mindkét jogorvoslati eszköz hivatalból (tehát az eljáró hatóság saját kezdeményezésére) és adózói kérelemre is igénybe vehető egészen addig, amíg felettes szerv vagy bíróság érdemben el nem bírálja az adott határozatot (végzést). Például a folyamatban lévő bírósági eljárás (adóper) során is megteheti az érdemi ellenkérelme előterjesztéséig az alperes adóhatóság, hogy a per tárgyát képező határozatát visszavonja vagy a felperes adózó keresetének megfelelően módosítja, ami a bírósági eljárás lezárását eredményezi, a bíróság pedig így nem érdemi ítélettel, hanem permegszüntető végzéssel fejezi be a peres eljárást. A jogorvoslati kérelem eljárási okból történő elutasítása azonban nem minősül érdemi felülvizsgálatnak, tehát ilyen döntést követően lehetősége van az ügyben eljáró hatóságnak saját hatáskörben a korábbi döntése visszavonására vagy módosítására.

Amennyiben hivatalból kerül sor a határozat (végzés) módosítására, visszavonására, akkor ennek kizárólag jogszabálysértés lehet az alapja, ha pedig adózó kérelmére történik (például méltányossági ügyben benyújtott fellebbezésnek saját hatáskörben helyt adó döntés esetén), akkor mind jogszabálysértés, mind pedig érdeksérelem megalapozhatja. Adózókat védő garanciális előírás, hogy a döntés módosítására csak egy alkalommal kerülhet sor (kivéve az ügyész felhívása alapján indított eljárást).

A határozat (végzés) visszavonására és módosítására az adózó terhére a határozat (végzés) jogerőre emelkedésétől számított egy éven belül, az adózó javára pedig az adó megállapításához való jog elévüléséig van lehetőség. Az adózó terhére történő módosítás egyéves korlátozása nem érvényesül, és az egy éven túl, az adó megállapítására vonatkozó jog elévülési idején belül lehetőség van a korábbi döntés módosítására, ha

a) bíróság büntetőügyben hozott jogerős ítéletével megállapította, hogy az adózó adókötelezettsége teljesítésével összefüggésben csalást, költségvetési csalást, adócsalást, illetve munkáltatással összefüggésben elkövetett adócsalást követett el (a bírói gyakorlat szerint a támogatásigénylések, adó-visszaigénylések területén elkövetett jogsértések nem adócsalásnak, hanem csalásnak minősülnek);

b) a bíróság büntetőügyben hozott jogerős ítélete megállapította, hogy a határozatot (végzést) hozó adóhatóság dolgozója a kötelességét a Büntető Törvénykönyvbe ütköző módon szegte meg, és ez a határozat (végzés) meghozatalát befolyásolta;

c) az adózó rosszhiszemű volt, amit az adóhatóságnak kell bizonyítania. Megalapozza az adózó rosszhiszeműségét, ha tudatosan valótlan adatot szolgáltatott, illetve az adótóságot más módon félrevezette, vagy az ügy szempontjából lényeges tényt vagy körülményt tudatosan elhallgatott, vagy a rá nézve kedvező határozat kieszközlése érdekében az eljáró dolgozót megtévesztette vagy tiltott módon megajándékozta, vagy bizonyíthatóan tudatában volt annak, hogy a hozott döntés jogszabálysértő.

A jogszabálysértő határozat (végzés) alapján keletkezett visszatérítés esetén az adózó a késedelmi pótlékkal azonos kamatot kap, feltéve hogy az adó téves megállapítása nem az adózó vagy az adatszolgáltatásra kötelezett érdekkörében felmerült okra vezethető vissza.

FELLEBBEZÉS

Az ún. rendes közigazgatási jogorvoslati eszköznek a fellebbezés minősül, mégpedig alanyi és tárgyi szempontból, valamint jogalapja tekintetében egyaránt. Alanyi oldalról az adózó, valamint az, akire a határozat rendelkezést tartalmaz (szakértő, más adózó) az ügy érdemében hozott elsőfokú határozat ellen fellebbezhet. A fellebbezés tárgya a határozatokon kívül az Art.-ben taxatív módon felsorolásra került önállóan megfellebbezhető 11 végzéstípus (például iratbetekintési jog korlátozását elrendelő, eljárást felfüggesztő, eljárási bíráságot kiszabó, kérelmet érdemi vizsgálat nélkül elutasító végzés), egyebekben az érdemi döntést megelőző eljárás során hozott végzések a határozat elleni fellebbezésben támadhatóak meg. A fellebbezés mind jogszabálysértésre, mind érdeksérelemre hivatkozással igénybe vehető jogorvoslati eszköz.

A fellebbezés benyújtására nyitva álló határidő a határozat (végzés) közlésétől számított 15 nap, utólagos adómegállapítás esetén 30 nap, az adószám megállapításának megtagadásáról szóló határozat esetén pedig 8 nap. Amennyiben a jogosult önhibáján kívül elmulasztja a rá irányadó fellebbezési határidőt, igazolási kérelmet terjeszthet elő a mulasztásról való tudomásszerzést vagy az akadály megszűnését követő 8 napon belül (szubjektív határidő), de legkésőbb az elmulasztott határidő utolsó napjától számított 6 hónapon belül (objektív, záros, jogvesztő határidő). A határidő elmulasztása esetén az igazolási kérelemmel egyidejűleg pótolni kell az elmulasztott cselekményt is, tehát a fellebbezést is be kell nyújtani.

Nincs helye igazolási kérelemnek a fellebbezési határidő elmulasztása esetén arra való hivatkozással, hogy az értesítés, illetve a hatósági döntés közlése nem postai kézbesítés, hanem a kézbesítési vélelem beállta miatt történt, illetve az adószám megállapítását megtagadó határozat elleni 8 napos fellebbezési határidő elmulasztása esetén. A fellebbezésre megállapított határidő elmulasztásával kapcsolatos igazolási kérelem elbírálója az ügyben első fokon döntést hozó szerv, mivel az ő eljárása során történt a mulasztás (hozzá kell benyújtani a fellebbezést is). Ha helyt adnak az igazolási kérelemnek, akkor olyan helyzetbe kell hozni a kérelmezőt, mintha nem mulasztott volna. Ennek érdekében az adóhatóság az időközben már meghozott jogerős döntését módosítja vagy visszavonja, illetve eljárási cselekményeket ismétel meg.

A fellebbezésre jogosult a fellebbezési határidőn belül lemondhat a fellebbezési jogáról, s ez a nyilatkozata nem vonható vissza. Amennyiben a fellebbezés elkésett és igazolási kérelemmel sem menti ki a fellebbező a mulasztását, akkor az adóhatóság az elkésett fellebbezést hivatalból felügyeleti intézkedés iránti kérelemként bírálja el.

A fellebbezést annál az adóhatóságnál kell előterjeszteni, amely a megtámadott határozatot (végzést) hozta. Amennyiben ez a szerv egyet ért a fellebbezésben foglaltakkal, akkor saját hatáskörben eljárva a fellebbezésnek megfelelően kijavítja, kiegészíti, módosítja vagy visszavonja a korábbi döntését, ha pedig nem ért egyet, akkor a fellebbezést az ügy összes iratával és az ügy eldöntéséhez szükséges mértékben kialakított álláspontjával a fellebbezés beérkezésének napjától számított 15 napon belül (adószám megállapításának megtagadásáról szóló határozattal szemben előterjesztett fellebbezés esetén 5 napon belül) felterjeszti a felettes szervhez. Ha a fellebbezést – az Art. ellenére – a fellebbezés elbírálására jogosult hatóságnál nyújtják be, a fellebbezés elbírálására jogosult hatóság a fellebbezést megküldi az elsőfokú döntést hozó hatóság részére, amely a fellebbezés megérkezésétől számított 8 napon belül terjeszti fel a fellebbezést az ügy összes iratával és a saját álláspontjával a fellebbezés elbírálására jogosult részére.

A fellebbezési határidőt akkor is megtartottnak kell tekinteni, ha a határidőben benyújtott fellebbezés iránti kérelmet nem a hatáskörrel és illetékességgel rendelkező szervnél terjesztették elő. Hatáskör vagy illetékesség hiányában a hatóság a fellebbezést az adózó egyidejű értesítése mellett haladéktalanul, de legkésőbb a fellebbezés megérkezésétől számított 8 napon belül átteszi a hatáskörrel és illetékességgel rendelkező hatósághoz. A fellebbezésben új tényekre és bizonyítékokra is lehet hivatkozni.

A fellebbezés elbírálása során érvényesül az ún. teljes körű felülvizsgálat elve, ami azt jelenti, hogy a felettes szerv nemcsak a fellebbezéssel megtámadott határozat (végzés) fellebbezéssel érintett részeit, hanem a határozat (végzés) egészét és az azt megelőző eljárást is megvizsgálja, tekintet nélkül arra, hogy ki és milyen okból fellebbezett.

A fellebbezés elbírálására, illetve a döntés meghozatalára nyitva álló határidő az iratoknak a felettes szervhez történő megérkezését követő naptól számított 30 nap, utólagos adómegállapítás során hozott határozat ellen benyújtott fellebbezés esetén 60 nap, az adószám megállapításának megtagadásáról szóló határozat esetén pedig 15 nap. A határozat ellen irányuló fellebbezést határozattal, a végzés ellen irányuló fellebbezést végzéssel kell elbírálni. A vizsgálat eredményeként a felettes adóhatóság a határozatot (végzést) helybenhagyja, megváltoztatja vagy megsemmisíti. Ha nem lenne elég adat a határozat (végzés) meghozatalához vagy a tényállás további tisztázására lenne szükség, a határozat (végzés) megsemmisítése mellett az ügyben első fokon eljárt közigazgatási szervet új eljárásra utasíthatja, vagy a tényállás kiegészítése iránt maga intézkedhet.

Az ellenőrzés keretében az adóhatóság az adózót gyakran több adózási időszak és több adónem tekintetében vizsgálja. Gyakran előfordul, hogy a hatóság döntésében foglaltak közül az adózó nem vitat minden megállapítást, illetve a felettes hatóság szerint a vizsgált döntés csak részben jogszabálysértő. Annak érdekében, hogy ilyen esetben elkerülhető legyen az új eljárásra utasítás keretében az ellenőrzés teljes, érdemi megismétlése, az Art. 140. §-a bevezette a részjogerő intézményét. Amennyiben a jogorvoslati kérelemmel megtámadott határozat részben jogszabálysértő, s ezért új eljárásra utasításnak van helye, a jogorvoslati kérelmet elbíráló felettes szerv – ha az ügy körülményei lehetővé teszik – csak a jogszabálysértő megállapítások (intézkedések) tekintetében rendeli el az új eljárást, egyebekben a határozatot (végzést) helybenhagyja vagy megváltoztatja. Új eljárásra utasítás esetén a felettes szerv határozatában (végzésében) meghatározza az új eljárásban vizsgálandó körülményeket, illetőleg az adót, költségvetési támogatást és bevallási időszakot, amelyre az új eljárás kiterjed. Az adóhatóság a felettes szerve vagy a bíróság által elrendelt új eljárásban kizárólag az új eljárás elrendelésére okot adó körülményeket, illetve az ezekkel összefüggő tényállási elemeket vizsgálhatja. Ez a garanciális szabály védi az adózót attól, hogy a hatóság a már ellenőrzött adónemet vagy időszakot annak ellenére ismételten ellenőrzés alá vonjon, hogy azokat az új eljárás elrendelője jogszerűnek találta.

A fellebbezési eljárás során hozott határozatot (végzést) a fellebbezővel és mindazokkal, akikkel az elsőfokú döntést közölték, az első fokon eljárt adóhatóság útján írásban kell közölni.

A fellebbezés benyújtása halasztó hatállyal bír a megtámadott döntés végrehajtására, kivéve az adóköteles tevékenységet adószám nélkül folytatókra mulasztási bírságot kiszabó, az árukészlet lefoglalása, valamint az adóköteles tevékenység célját szolgáló helyiség lezárása tárgyában hozott határozatot, továbbá az illetékelőleg megfizetését előíró fizetési meghagyást, mert ezek a fellebbezésre tekintet nélkül végrehajthatóak.

A fellebbezés illetékköteles eljárás, az alkalmazandó illetékjogi előírásokat a tankönyv közigazgatási eljárási illetékeket ismertető fejezete tartalmazza. Ha az adózó az adókülönbözet (adóhiány) összegét vitatja és kéri az adóbírság és a késedelmi pótlék törlését is, a fellebbezés után fizetendő illeték alapjába nem számít bele az adóbírság és a késedelmi pótlék összege.

FELÜGYELETI INTÉZKEDÉS

A felettes adóhatóság, az adópolitikáért felelős miniszter, illetve a NAV felügyeletére kijelölt miniszter kérelemre vagy hivatalból felügyeleti intézkedést tehet, ha az ügyben eljárt adóhatóság határozata vagy önállóan is megfellebbezhető végzése (intézkedése) jogszabálysértő, vagy ezek meghozatalára jogszabálysértő módon nem került sor. Az említett miniszterekhez felügyeleti intézkedés iránti kérelem csak ügyvéd, adótanácsadó, adószakértő vagy okleveles adószakértő ellenjegyzésével nyújtható be. Nem terjeszthető elő felügyeleti intézkedés iránti kérelem az adószám megállapításának megtagadásáról szóló határozattal szemben.

A felügyeleti intézkedésre jogosultak erre irányuló felhívásától számított 15 napon belül köteles az adóhatóság részükre az iratokat felterjeszteni. Az utólagos adómegállapítás tárgyában benyújtott kérelem esetén az ügyintézési határidő – az egyébként általános 30 nappal szemben – az iratoknak a felügyeleti szervhez történő megérkezésétől számított 60 nap, kivéve ha az eljáró felügyeleti szerv a kérelmet érdemi vizsgálat nélkül 8 napon belül elutasítja. A kérelem érdemi vizsgálat nélküli kötelező elutasítására akkor kerül sor, ha az ügyben eljárt adóhatóság döntését a bíróság már felülvizsgálta (köti a bíróság ítélete az adóhatóságot) vagy ha a kérelem a fentiekben említett ellenjegyzést nem tartalmazza. Akkor pedig érdemi vizsgálat nélkül elutasítható a kérelem, ha az adott ügyben a bírósági felülvizsgálatot az adózó már kezdeményezte, tehát ha folyamatban van az adóper. Amennyiben a felügyeleti eljárás keretében jogszabálysértés megállapítására nem kerül sor, a jogosult mellőzi a felügyeleti intézkedést.

A felügyeleti intézkedésről határozatot (végzést) hoznak, azonban ha érdemi vizsgálat nélkül elutasítják az erre irányuló kérelmet vagy jogszabálysértés megállapításának hiánya miatt mellőzik azt, az adózót alakszerű indokolt határozat (végzés) meghozatala nélkül egy tájékoztató levélben értesítik.

A felügyeleti intézkedés keretében az eljárni jogosult hatóság – figyelemmel a súlyosítási tilalomra – megváltoztatja vagy megsemmisíti a jogszabálysértő határozatot (végzést), vagy amennyiben szükséges, új eljárás lefolytatását rendeli el, illetve az elsőfokú adóhatóságot eljárás lefolytatására utasítja.

A felügyeleti intézkedés alkalmazására addig van lehetőség, amíg nem évül el az adómegállapításra vonatkozó jog. Nem hozható felügyeleti intézkedés keretében olyan döntés, amely az adókötelezettséget, az adó alapját, az adó összegét, a költségvetési támogatás alapját, összegét az adózó terhére változtatná meg. Ameny- nyiben a felülvizsgált döntés (intézkedés) súlyosításának lenne helye, a jogszabálysértő döntést (intézkedést) megsemmisítik, és új eljárás lefolytatását rendelik el.

Sajátos szabályok érvényesülnek a felszámolással megszűnt adózó adótartozásának megfizetésére kötelezett által a felszámolási eljárás alatt utólagos adómegállapítás tárgyában kiadott első-, illetve másodfokú határozattal szemben előterjeszthető felügyeleti intézkedés iránti kérelemre. Az adó megfizetésére kötelezett a helytállási kötelezettségét megállapító határozat jogerőre emelkedésétől számított 30 napon belül még abban az esetben is előterjesztheti a felügyeleti intézkedés iránti kérelmét, ha a felszámolási eljárás alatt hozott határozat olyan időszakra vonatkozik, amely tekintetében az adó megállapításához való jog már elévült. Ha a felügyeleti intézkedés iránti kérelmet elbíráló megállapítja, hogy az elévüléssel érintett időszak vonatkozásában az adómegállapítás részben vagy egészben jogszabálysértő volt, akkor az adótartozás végrehajtásához való jog elévülési idején belül a jogszabálysértő adómegállapítás tekintetében az adóvégrehajtáshoz való jogot korlátozza vagy megszünteti.

A felügyeleti intézkedés iránti kérelem illetékköteles eljárás, az alkalmazandó illetékjogi előírások a tankönyv közigazgatási eljárási illetékeket ismertető fejezetében találhatóak meg.

Az Art. tartalmazza a súlyosítási tilalom intézményét, bár a főszabály alól számos kivételt is meghatároz. Ennek lényege, hogy amennyiben a korábbi ellenőrzés eredményeként határozatot hoztak, akkor ennek jogerőre emelkedésétől, ha pedig az ellenőrzés hatósági eljárás megindítása nélkül fejeződött be, az ellenőrzés befejezésétől számított 1 éven túl olyan új határozat, amely az adókötelezettséget, az adó alapját, az adó összegét, a költségvetési támogatás alapját és összegét az adózó terhére változtatja meg még akkor sem hozható, ha a felettes adóhatóság az alapeljárásban hozott határozatot megsemmisítette és új eljárás lefolytatását rendelte el, vagy a határozatot az elsőfokú adóhatóság visszavonta. A súlyosítási tilalom szabálya alól több kivételt határoz meg a törvény:

a) jogerős bírósági ítéletben megállapított költségvetési csalás, adócsalás, munkáltatással összefüggésben elkövetett adócsalás vagy az adókötelezettség teljesítésével összefüggésben elkövetett csalás;

b) bíróság által elrendelt új eljárás;

c) ha az adópolitikáért felelős miniszter, az ÁSZ elnöke vagy az önkormányzati képviselő-testület határozata rendeli el az ellenőrzést;

d) társadalombiztosítási igazgatási szerv megkeresésére soron kívül folytatja le az adóhatóság az ellenőrzést és az ismételt ellenőrzés eredménye ellátási jogosultságot teremt;

e) az adóhatóság olyan új tényről, adatról, bizonyítékról szerez tudomást, amely a korábbi ellenőrzéskor nem volt ismert és az ellenőrzésre az állami adó- és vámhatóság vezetője az elrendelés feltételeinek meglététől számított 6 hónapon belül ad utasítást.

ADÓHATÓSÁGI HATÁROZAT BÍRÓSÁGI FELÜLVIZSGÁLATA (ADÓPER)

Az adózók számára a legnagyobb garanciát az jelenti, ha az adóhatósággal kapcsolatos jogvitájukat a független bíróság dönti el. Azonban jogállami körülmények között sem lehet valamennyi adóhatósági döntést bíróság előtt megtámadni. A bírósági út igénybevételére az alábbi konjunktív feltételek egyidejű fennállása esetén van csak lehetőség:

a) csak határozat bírósági felülvizsgálata kérhető, végzésé nem;

b) a határozatok közül sem támadható meg bíróság előtt az, amelyet fizetési halasztás vagy részletfizetés engedélyezése tárgyában hoztak, amely az elsőfokú határozatot megsemmisítette, illetve amelyet feltételes adómegállapítás tárgyában az adópolitikáért felelős miniszter hozott;

c) a megtámadott határozat másodfokú legyen, tehát az adózó köteles kimeríteni az elsőfokú adóhatósági döntéssel szemben a fellebbezés lehetőségét, mivel csak a fellebbezés elbírálása során meghozott határozat támadható meg bíróság előtt;

d) a felülvizsgálni kért határozat jogerős legyen, amely feltétel önmagában akkor teljesül, ha az adóhatóság elsőfokú döntésével szemben nem nyújtja be az adózó a fellebbezést, ezért az elsőfokú döntés lesz jogerős, vagy a fellebbezés benyújtása miatt a meghozott másodfokú döntés annak közlésével válik jogerőssé (természetesen a bíróság előtti megtámadás feltételének csak a másodfokon jogerőssé vált döntés felel meg);

e) jogszabálysértésre hivatkozással lehet kérni a bíróság általi felülvizsgálatot, érdeksérelem nem alapozhatja meg azt;

f) 30 nap áll rendelkezésre a keresetlevél benyújtására vagy ajánlott küldeményként történő postára adására a felülvizsgálni kért határozat közlésétől. Amennyiben az adózó elmulasztja a 30 napos perindítási határidőt, akkor az akadály elhárulásától, illetve a tudomásszerzéstől számított 15 napon belül (szubjektív határidő) igazolási kérelmet terjeszthet elő azzal, hogy az elmulasztott határidő utolsó napjától számított 3 hónap eltelte után (objektív, záros, jogvesztő határidő) igazolási kérelmet előterjeszteni már nem lehet. Az igazolási kérelemmel együtt be kell nyújtani a keresetlevelet is. Az igazolási kérelem elbírálására a keresetlevél ügyében döntésre hatáskörrel rendelkező bíróság jogosult.

A fentiekben ismertetett feltételek közül bármelyik hiánya esetén a bíróság idézés kibocsátása nélkül elutasítja az adózó által benyújtott keresetlevelet.

Az adóperek elbírálása a 2012. január 1-jén felállításra került törvényszékek (2013-tól pedig a közigazgatási és munkaügyi bíróságok) hatáskörébe tartozik. Az eljárásnak az alábbiak a főbb jellemzői:

– Az első fokon eljáró bíróság egy hivatásos bíróból áll, de ha az ügy különös bonyolultsága indokolja, az elsőfokú bíróság a tárgyalás megkezdése előtt elrendelheti, hogy az ügyben három hivatásos bíróból álló tanács járjon el.

– A keresetet azon adóhatóság ellen kell indítani, amelyik a felülvizsgálni kért határozatot hozta, vagyis a másodfokon eljárt adóhatóság ellen. Ha az adózó a pert mégis az elsőfokú adóhatóság ellen indította, a per során perbe vonhatja a másodfokú adóhatóságot, de ha ezzel a lehetőséggel nem él, úgy a keresetlevél idézés nélküli elutasítására kerül sor.

– A keresetlevelet az elsőfokú adóhatósági határozatot hozó szervnél kell benyújtani. Az elsőfokú adóhatóság a keresetlevelet az ügy irataival együtt 5 napon belül felterjeszti a másodfokú adóhatósági határozatot hozó szervhez, amely azokat – a keresetlevélre vonatkozó nyilatkozatával együtt – 15 napon belül továbbítja a bírósághoz. Ha a keresetlevél a végrehajtás felfüggesztésére irányuló kérelmet is tartalmaz az előbb említett felterjesztési határidők lerövidülnek 3, illetve 8 napra.

– Ha az adózó – a Pp. ellenére – a keresetlevelet a bírósághoz nyújtotta be a 30 napos perindítási határidőn belül, akkor a keresetlevelet határidőben benyújtottnak kell tekinteni és azt a bíróság vizsgálat nélkül haladéktalanul megküldi az ügyben első fokon eljárt adóhatóságnak, ahonnan a már ismertetett úton és határidők mellett – az ügy irataival és a másodfokú adóhatóság nyilatkozatával együtt – kerül vissza a bíróságra.

– Az adóhatóság a hozzá elkésetten érkezett keresetlevelet nem utasíthatja el, hanem köteles azt a bírósághoz továbbítani abban az esetben is, ha a fél igazolási kérelmet nem terjesztett elő.

– Az adóperben az adózó mindig felperesi, az adóhatóság pedig alperesi pozícióban van. Ennek oka, hogy ha az adóhatóság nem tartja megfelelőnek a döntését, akkor azt saját hatáskörben módosítja vagy visszavonja, vagy a felettes szerve felügyeleti intézkedést hoz, tehát fel sem merülhet, hogy a döntését bíróság előtt támadja meg.

– A keresetlevél benyújtásának a megtámadott határozat végrehajtására nincs halasztó hatálya, az adózó azonban a keresetlevelében kérheti a döntés végrehajtásának a felfüggesztését. Ilyenkor a végrehajtás nem foganatosítható e kérelem elbírálásáig.

– Ha a keresetlevél az adóhatósági határozat végrehajtásának felfüggesztésére irányuló kérelmet tartalmaz, a bíróság e tárgyban az iratoknak a bírósághoz való érkezését követő 8 napon belül külön végzésben határoz, amely kapcsán a 2/2006. közigazgatási jogegységi határozatban foglalt szempontokat mérlegeli. Ezen végzés ellen külön fellebbezésnek van helye.

– A bíróság jogszabálysértés megállapítása esetén megváltoztatja vagy hatályon kívül helyezi az adóhatóság határozatát, és szükség esetén az adóhatóságot új eljárás lefolytatására utasítja; amennyiben nem kerül sor jogszabálysértés megállapítására, az adóhatóság határozatát a bíróság helybenhagyja.

– Bírósági meghagyás kibocsátásának adóperben nincs helye, hiszen az első tárgyalás adóhatóság általi elmulasztása e jogkövetkezményének az lenne a feltétele, hogy az első tárgyalásig az alperes adóhatóság nem terjeszt elő írásbeli védekezést, márpedig ez kizárt, mivel a keresetlevelet az arra vonatkozó nyilatkozatával együtt köteles továbbítani az eljáró bíróság részére.

– Adóperben az alperes adóhatóságnak viszontkereset benyújtására nincs lehetősége.

– A peres felek egyezséget köthetnek az eljárás során, bár ez a gyakorlatban nem jellemző.

– A bíróság – ha bizonyítást nem kell lefolytatni – a pert tárgyaláson kívül bírálja el, azonban a felek bármelyikének kérelmére tárgyalást tart.

– A bíróság kötve van adózói kereseti kérelemhez, nem terjeszkedhet túl az abban foglaltakon, tehát az adóhatósági határozatnak csak azokat a részeit vizsgálja felül, amelyek felülvizsgálatát az adózó kifejezetten kérte a keresetlevelében.

– A bíróság adóperben hozott ítélete ellen fellebbezésnek nincs helye, csak felülvizsgálati kérelmet lehet benyújtani (a törvényi feltételek megléte esetén az elsőfokú határozatot hozó bíróságnál a határozat közlésétől számított 60 napon belül; a kérelem tárgyában a kérelem hozzá való beérkezésétől számított 120 napon belül a Kúria dönt), illetve perújítás kezdeményezhető a polgári perrendtartás szabályai szerint.

– A felülvizsgálati kérelem benyújtásának a bírósági ítélet végrehajtására nincs halasztó hatálya.

– Az adóper illetékköteles eljárás, az illeték mértéke (6 százalék) megegyezik a polgári peres eljárás illetékével, tehát kivételt képez a közigazgatási határozatok bíróság előtti felülvizsgálata esetén alkalmazandó általános szabály (30 000 forintos tételes illeték) alól; a bírósági eljárási illeték minimális összege 36 000 forint, maximális összege pedig 1 500 000 forint, ami azt jelenti, hogy 25 millió forint perérték felett már nem emelkedik az illeték összege. Adóügyekben az illeték alapja kizárólag a vitatott adókötelezettség összege: az adóhatóság által jogkövetkezményként megállapított adóhiány és késedelmi pótlék a pertárgy értékéhez, vagyis az eljárási illeték alapjához nem számítható hozzá.

– Tárgyi illetékfeljegyzési jog vonatkozik az adóperekre, ami azt jelenti, hogy a felperes adózó az eljárás megindításakor jövedelmi és vagyoni viszonyaira tekintet nélkül mentesül az illeték előzetes megfizetése alól, az illeték viseléséről majd a bíróság dönt a pernyertesség, pervesztesség figyelembevételével. Az adóhatóság pervesztessége esetén az illetéket az állam viseli.

ÜGYÉSZ ÁLTAL IGÉNYBE VEHETŐ FELHÍVÁS

Az ügyész ellenőrzi az adóhatóságok által hozott egyedi, bíróság által felül nem bírált jogerős vagy végrehajtható döntések törvényességét. Az ügyész az adóhatósági döntés érdemére kiható törvénysértés esetén a jogerőre emelkedéstől vagy a végrehajtás elrendelésétől számított 1 éven belül felhívással élhet a törvénysértés megszüntetése érdekében az adóhatóság kötelezettséget megállapító, jogot elvonó vagy korlátozó döntése ellen. A felhívásban az ügyész indítványozhatja a törvénysértő döntés végrehajtásának felfüggesztését.

Az ügyész a felhívását az ügyben eljáró szerv felügyeleti szervéhez nyújtja be. A felhívás eredménytelensége esetén az ügyész az alapügyben hozott jogerős döntést bíróság előtt támadhatja meg, azonban a gyakorlatban ilyen peres eljárásra nem szokott sor kerülni. A 2011. december 31-ig hatályos előírások alapján kezdeményezett és addig el nem bírált ügyészi óvás, felszólalás és figyelmeztetés visz- szavontnak minősül, ezt követően pedig már csak felhívással élhet az ügyész az ismertetett szabályok szerint.