Ugrás a tartalomhoz

Pénzügyi jog II.

István, Simon (2012)

Osiris Kiadó

IV. Az adóhatóságok

IV. Az adóhatóságok

1. Az adóigazgatás rendszere

Az adóigazgatási szervezet rendszerét, felépítését, méretét befolyásolja az adórendszer, az alkalmazott módszerek és célok, az alkotmányos berendezkedés, a hagyományok stb. Másfajta adóigazgatást igényel az önadózást széles körben alkalmazó amerikai típusú rendszer,[6] mint a költségesebb adókivetés,[7] s megint mást az adólevonás.[8]

Egyes európai országokban egyetlen egységes központi adóigazgatási szervezet látja el az adó- és vámigazgatási feladatokat (például Hollandia). Más országokban elkülönül az adó- és vámigazgatás (például Ausztria). Létezik példa arra is, hogy valamennyi adóigazgatási feladatot egyetlen adóigazgatási szervezet lát el, különösen ott, ahol helyi adók nem léteznek, vagy szerepük alárendelt. Gyakoribb megoldás mégis, hogy a helyi adóztatást a központi adóhatóságtól független helyi adóhatóság szervezi (például Németország, Svédország).

A kisebb országok között gyakoribb a kétfokozatú adóigazgatás, nagyobb országokban – és különösen szövetségi államokban – a háromfokozatú. A központi adóigazgatási szervezet egyes országokban szervezetileg beépül a Pénzügyminisztériumba, másutt – Magyarországhoz hasonlóan – szervezetileg is elkülönül. Az állami adóhatóság irányítása tipikusan centralizált, de van példa a decentralizált rendszerre is (például Dánia). A centralizált adóigazgatásnál előfordul, hogy a szervezetrendszer nem követi a közigazgatás megszokott beosztását, hanem megközelítőleg egyforma méretű (azonos számú adózóra kiterjedő) szervezeti egységek kialakítására törekszik.

Az adóigazgatás szervezetét, a belső tagolódást meghatározza fejlettsége is. A nemzetközi tapasztalatok szerint a hagyományos adóigazgatási munkaszervezés a területi elvet követi. Ennél fejlettebbnek tekinthető a belső munkamegosztás, ha az adónemek szerint (például jövedelemadó, forgalmi adó) alakul. E rendszer viszonylag egyszerű, és bonyolult információs bázis, illetve ellenőrzési metodika nélkül, kis tapasztalattal rendelkező munkatársakkal is működőképes lehet. A jelentősebb adóigazgatási tapasztalatokkal rendelkező országokban a nyolcvanas évektől áttérnek az adózótípusonként felépített belső szervezetre. Elkülönült szervezeti egységek foglalkoznak a legnagyobb vállalkozások (például multinacionális vállalatok), a kis- és középvállalkozások, valamint a magánszemélyek, nonprofit szervezetek adóival. Az ún. adózóorientált munkaszervezés azt jelenti, hogy az adózó különböző adói egyetlen szervezeti egységhez tartoznak, és itt az adóalany hozzájuthat az adózásával összefüggő legfontosabb információkhoz is.[9]

2. Az adóhatóságok

Az adóhatóság a konkrét eljárási adójogviszony alanya, de nem minősül adóalanynak vagy adózónak. Az adóhatóság feladatkörét az Art. határozza meg. Eszerint az adóigazgatási szervezetek által az adóztatás keretében végzett főbb tevékenységek: az adók megállapítása, beszedése, végrehajtása, visszatérítése, költségvetési támogatások kiutalása, illetve az ellenőrzés. Az adóhatóság adómegállapítási feladatai az önadózás mellett másodlagosak, ezáltal felértékelődik az adóhatóság ellenőrzési tevékenysége. Az adóhatóságok nem kizárólag hatósági tevékenységet végeznek, mert emellett ellátják az ahhoz tartozó, „kiszolgáló” jellegű adótechnikai és más hatáskörükbe utalt feladatokat is.

Az Art. az adóhatóságok három típusát különbözteti meg: az állami adóhatóság, a vámhatóság és az önkormányzat jegyzője (önkormányzati adóhatóság). Az állami adóhatóság és a vámhatóság ma már egy közigazgatási szerv keretében működik, tekintve hogy az Adó- és Pénzügyi Ellenőrző Hivatalt (APEH) és a Vám- és Pénzügyőrséget (VPOP) az Országgyűlés a 2011. január 1-jétől működő Nemzeti Adó- és Vámhivatalban (NAV) egyesítette. Ezért fogalmaz úgy az Art. 10. §-a az adóhatóságok felsorolása körében, hogy az adóhatóságok a NAV adóztatási szerve mint állami adóhatóság, továbbá a NAV vámszerve mint vámhatóság, valamint az önkormányzat jegyzője. Az állami adóhatóság és a vámhatóság együttes elnevezése a jogszabályokban állami adó- és vámhatóság.

Az adóhatóságok hatáskörének és illetékességének ismertetése előtt szükséges az állami adó- és vámhatóság jogállásának és feladatkörének rövid bemutatása. A vámhatóságra vonatkozó rendelkezések ismertetése a közösségi vámjogot tárgyaló X. rész végén szerepel a tankönyvben, az alábbiakban az itt szükséges mértékben kerül szóba.

AZ ÁLLAMI ADÓ- ÉS VÁMHATÓSÁG

Mielőtt a részletekbe bocsátkoznánk szükséges tisztázni, hogy mely hatályos jogforrások szabályozzák az állami adóhatóság státuszát. A legfontosabbak: a Nemzeti Adó- és Vámhivatalról szóló 2010. évi CXXII. törvény (NAV tv.) és a Nemzeti Adó- és Vámhivatal szervezetéről és egyes szervek kijelöléséről szóló 273/2010. (XII. 9.) Korm. rendelet (NAV Korm. rendelet).

Jogállását tekintve a Nemzeti Adó- és Vámhivatal államigazgatási és fegyveres rendvédelmi feladatokat is ellátó kormányhivatal,[10] amelynek felügyeletét a miniszterelnök által kijelölt miniszter (nemzetgazdasági miniszter) látja el. A NAV önállóan működő és gazdálkodó központi költségvetési szerv, amely a központi költségvetésben önálló fejezetet képez. A szervezet finanszírozása szempontjából lényeges, hogy a NAV a költségvetési törvényben előre meghatározott – személyi és dologi – többlettámogatásra jogosult a közbevételi tervek megvalósulásának függvényében.

A nemzetgazdasági miniszter a NAV felügyeletének körében többek között felügyeli az adóztatás törvényességét, továbbá adóügyben megváltoztatja, megsemmisíti a NAV elnökének jogszabálysértő határozatát (végzését), illetőleg a határozat, végzés meghozatalának törvénysértő mulasztása esetén az eljárás lefolytatására utasítja.

A NAV feladata:

a) a részben vagy egészben a központi költségvetés, a Nyugdíj-biztosítási Alap, az Egészségbiztosítási Alap vagy az elkülönített állami pénzalap javára teljesítendő kötelező befizetés,

b) a központi költségvetés, az elkülönített állami pénzalap terhére juttatott támogatás, adó-visszaigénylés vagy adó-visszatérítés,

c) a közösségi vámjog végrehajtásáról szóló törvény hatálya alá tartozó kötelező befizetések

megállapítása, beszedése, nyilvántartása, végrehajtása, visszatérítése, kiutalása és ellenőrzése, feltéve ha törvény vagy kormányrendelet eltérően nem rendelkezik.

A NAV feladatköre lényegesen tágabb a fentieknél, ugyanakkor kétségtelenül az adóztatás (és vámigazgatás), valamint egyes támogatások folyósítása a szervezet alapfeladata. Ezek mellett a NAV tv. számos más feladatot telepít a szervezetre. Így például csőd- és felszámolási eljárások, végelszámolások és vagyonrendezés során ellátja a NAV hatáskörébe tartozó követelések tekintetében a hitelező feladatait, jogszabály alapján egyéb hitelezők képviseletét. Végrehajtó az adók módjára behajtandó köztartozások tekintetében. Végzi – hogy egy más típusú feladatkörbe is bepillantásunk legyen – az OLAF-fal történő együttműködés egyes feladatait. Ugyanígy, a NAV feladatkörébe tartoznak például az államháztartási pénzellátással összefüggő feladatok, továbbá előterjeszti az állam nevében a hatáskörébe tartozó adóval vagy költségvetési támogatással kapcsolatban elkövetett bűncselekménnyel okozott kár megtérítése iránti igényt.

A NAV szervezete összetett, ezért az alapszerkezetét szükséges felvázolni. A hierarchikus szinteket tekintve, a NAV a feladatait központi, középfokú és alsófokú szervei útján látja el. A közép- és alsófokú szervek területi szervek. A NAV központi szervei a Központi Hivatal, a Bűnügyi Főigazgatóság, az Informatikai Intézet és a Képzési, Egészségügyi és Kulturális Intézet. A Bűnügyi Főigazgatóság és a Képzési, Egészségügyi és Kulturális Intézet jogi személyiséggel rendelkező, a NAV fejezetén belül önállóan működő és gazdálkodó költségvetési szerv.

A szervezet mindhárom, saját feladat- és hatáskörrel rendelkező szakmai ágazata (adó, vám, bűnügy) elsősorban a három területi szinten (központi, közép- és alsófokú) szerveződik. A központi szint az adó- és vámigazgatást tekintve a Központi Hivatal, a bűnügyi ágazat esetében a Bűnügyi Főigazgatóság. A további szinteket már csak az adóigazgatási ágazatot tekintve említjük. A NAV középfokú adóztatási szervei a regionális adó főigazgatóságok, valamint a Kiemelt Ügyek és Adózók Adó Főigazgatósága (KAFIG), míg az alsófokú adóztatási szervei a megyei (fővárosi) adóigazgatóságok, valamint a Kiemelt Ügyek Adóigazgatósága (KÜIG) és a Kiemelt Adózók Adóigazgatósága (KAIG).

A NAV vezetője az elnök, akit a nemzetgazdasági miniszter javaslatára a miniszterelnök nevez ki (határozatlan időtartamra) és ment fel. Az elnök képviseli a NAV-ot, közvetlenül vezeti a Központi Hivatalát és szolgálati elöljárója a NAV hivatásos állományú tagjainak. A NAV elnökhelyetteseit és gazdasági vezetőjét határozatlan időtartamra a NAV elnöke nevezi ki, és menti fel. A bűnügyi főigazgatóságot az elnök által – az érintett elnökhelyettes javaslatára – kinevezett főigazgató vezeti.

A szervek irányítása és felügyelete minden igazgatási ágazat alapvető kérdése, amely különösen a fontos a hatósági jogalkalmazás jogorvoslati rendszere szempontjából. Az adóigazgatás rendszerében az alsófokú adóztatási szervek felettes szervei a középfokú adóztatási szervek, a Kiemelt Ügyek Adóigazgatóságának és a Kiemelt Adózók Adóigazgatóságának felettes szerve a Kiemelt Ügyek és Adózók Adó Főigazgatósága. A középfokú adóztatási szervek – e körbe tartozik a KAFIG is – és a Központi Hivatal felettes szerve az elnök. Látjuk, hogy a regionális szervek felettes szerve az elnök, nem a Központi Hivatal.

A NAV BŰNÜGYI FŐIGAZGATÓSÁGA

Az adóhatóságok közigazgatási feladatainak nem része a nyomozó hatósági tevékenység. Az adó- és vámügyekkel összefüggő bűncselekményekkel kapcsolatos nyomozó hatósági tevékenységet Magyarországon hagyományosan a vám- és pénzügyőrség szervezete végezte. A központi adóhatóságok nyomozási tevékenységére a nemzetközi gyakorlatban számos példa ismert anélkül, hogy az adóztatást mint közigazgatási tevékenységet kriminalizálnák. Az APEH 1999-től bűnfelderítési, bűnüldözési feladatkört kapott, főként az adóztatással összefüggő bűncselekmények tekintetében [1998. évi XCIII. törvény, valamint a 3/1999. (I. 29.) PM rendelet]. Ez a tevékenység elkülönült az adóztatástól. Az APEH nyomozó hatósága – a Bűnügyi Igazgatóság és a területi nyomozóhivatalok – bűnüldözési és bűnmegelőzési feladatait a büntetőeljárási törvény (Be.) szabályai szerint látták el. Az APEH nyomozó hatósági feladataiban a köztisztviselői állományba tartozó adónyomozók működtek közre. Az APEH nyomozó hatósága titkos információgyűjtést nem végezhetett a 31/2001. (VII. 11.) AB határozat szerint. Az APEH nyomozó hatóságának adatállományát más adatkezelésekkel – beleértve az adóigazgatási adatkezelést is – nem lehetett összekapcsolni. A 2002. évi LXVI. törvény megszüntette az APEH Bűnügyi Igazgatóságát, és egyidejűleg rendelkezett arról, hogy a pénzügyi nyomozás feladatait az ORFK keretében kialakítandó szervezeti egység veszi át.

A már hivatkozott NAV tv. 2011. január 1-jei hatállyal ismét intézményesítette az adónyomozói feladatokat a NAV keretein belül. A törvény miniszteri indokolása szerint a költségvetést súlyosan károsító, büntetőjogi eszközökkel szankcionálandó adózói magatartások feltárása, szankcionálása és visszaszorítása érdekében szükséges az adónyomozói intézményrendszer visszaállítása, az adóhatóság és az adónyomozók közötti együttműködés kereteinek kialakítása.

Amint a NAV tv. fogalmaz, a NAV a bűnüldözési és nyomozó hatósági jogkörében végzi a büntetőeljárásról szóló 1998. évi XIX. törvény által hatáskörébe utalt bűncselekmények megelőzését, felderítését és nyomozását, valamint a pénzmosás és a terrorizmus finanszírozása megelőzéséről és megakadályozásáról szóló törvény rendelkezései betartásával kapcsolatos, hatáskörébe utalt feladatok ellátását. A bűnüldözési feladatok mellett a törvény rendészeti és igazgatási feladatkört is megállapít a NAV számára. Így például ellátja a NAV nyomozó hatósága által elrendelt személyi védelmet a vonatkozó jogszabályok keretei között, végzi meghatározott körben anyagi javak, értékek őrzését, kísérését, továbbá az elfogott, előállított, őrizetbe vett, valamint fogva tartott személyeket őrzi, kíséri. Ezek mellett jogszabályban meghatározott ellenőrzési kötelezettségeinek és jogosultságainak végrehajtása egyik formájaként mozgó egységekkel végzi Magyarország területén

– az EU külső határán működő határátkelőhelyek kivételével – a mélységi ellenőrzési tevékenységet.

A NAV feladat- és hatáskörének törvényben történő világos meghatározása

– amely magában foglalja a bűnüldözési és a rendészeti feladatokat is – mellett ugyanilyen lényeges a közigazgatási és bűnügyi feladatok helyének meghatározása a szervezeten belül, azaz az integráció és az elválasztás kettős feladatának megoldása az eredményesség és a törvényesség, ez utóbbi keretében a jogállami garanciák biztosítása érdekében. Ebben a körben legalább három kérdéskör merül fel. Egyrészt a szervezeti struktúra kialakítása, másrészt a szervezet által működtetett adatbázis felépítése és az adatokhoz történő hozzáférés megfelelő szabályozása, harmadrészt pedig a közigazgatási feladatot ellátó személyek (ebben az összefüggésben elsősorban az adóellenőrök), illetve a bűnügyi feladatokat ellátó adónyomozók jogállásának és feladatkörének egyértelmű meghatározása és elhatárolása. A későbbiek során a szükséges mértékben ezek a kérdések szóba kerülnek, elsősorban az adótitok és az adóadatok átadásának, valamint az adóellenőrzés tárgyalása során.

3. Az adóhatóságok hatáskörének alapvonalai

Az adóhatóság a hatáskörébe tartozó ügyben, az illetékességi területén köteles eljárni. Amennyiben e kötelezettségének nem tesz eleget, erre felettes szerve kérelemre vagy hivatalból utasítja. Amennyiben az adóhatóság az utasítás ellenére sem tesz eleget eljárási kötelezettségének határidőben, a felettes szerv az ügyet magához vonja és elsőfokú hatóságként eljár, vagy erre az eljárásra kijelöl egy, a mulasztóval azonos hatáskörű szervet. Ettől az esettől eltekintve az adóhatóságtól a hatáskörébe tartozó ügy nem vonható el. Abban az esetben, ha az eljárásra köteles adóhatóságnak nincs felettes szerve vagy a felettes szerv intézkedési kötelezettségének nem tesz eleget, az adózó kérelmére a törvényszék kötelezi az adóhatóságot az eljárás lefolytatására, nemperes eljárás keretében. Ezek a rendelkezések vonatkoznak a jogorvoslati eljárásra is. Az ismertetett eljárási kötelezettség – más szavakkal eljárási kényszer – meghatározására azért volt szükség, mert az adóhatóságok a törvénysértések túlnyomó többségét nem aktív cselekvéssel, hanem az eljárási kötelezettségek elmulasztásával vagy késedelemmel követik el.

AZ ÁLLAMI ADÓHATÓSÁG HATÁSKÖRE

Az állami adóhatóság hatáskörére vonatkozó szabályokat az Art. és a fentiekben hivatkozott 273/2010. (XII. 9.) Korm. rendelet tartalmazza.

Az állami adóhatóság általános hatáskörű adóhatóság. Eljár minden olyan ügyben, aminek tárgya:

– adó, költségvetési támogatás;

– adó-visszaigénylés, adó-visszatérítés;

– az állami garancia (kezesség) kiutalása és visszakövetelése;

– adók módjára behajtandó köztartozás, feltéve ha törvény nem utalja más adóhatóság vagy hatóság hatáskörébe;

– az önkormányzatokat megillető helyi adóval, illetve a gépjárműadóval összefüggő tartozások megkeresés alapján történő végrehajtása ügyében, feltéve hogy azt törvény vagy kormányrendelet nem utalja más hatóság vagy adóhatóság hatáskörébe.

Itt szükséges emlékeztetni arra, hogy az adó fogalma tételes jogi kiterjesztésének – ami az Art. tárgyi hatályának ismertetését jelenti – tárgyalása során szóba került,[11] hogy az Art. fogalomrendszerében az illeték (továbbá a járulék stb.) is adónak minősül vagy például az adó-visszatérítés költségvetési támogatásnak. Ezért a fenti hatáskört ismertető listát ennek figyelembevételével szükséges olvasni.

Nem tartoznak az állami adóhatóság hatáskörébe a fenti tárgyú ügyek közül azok, amelyeket törvény más hatóság vagy más adóhatóság hatáskörébe utal. Ugyanakkor az állami adóhatóság hatáskörébe tartozik, hogy a csőd-, a felszámolási, a vagyonrendezési és adósságrendezési eljárásban, valamint a végelszámolásban az állami adó- és vámhatóság hatáskörébe tartozó követelések tekintetében hitelezőként, továbbá a magánnyugdíjpénztárt megillető tagdíjjal (tagdíj-kiegészítéssel), késedelmi pótlékkal, önellenőrzési pótlékkal összefüggő követelések tekintetében a hitelezők képviselőjeként járjon el. Az említett követelések tekintetében a végrehajtási eljárásban a végrehajtás foganatosítójaként is az állami adóhatóság jár el. Szintén az állami adóhatóság hatáskörébe tartozik a lakáscélú állami támogatások igénylésével összefüggésben a számlák valódiságának, valamint – a hitelintézet megkeresése alapján – a támogatás igénybevétele jogszerűségének az ellenőrzése, valamint a lakáscélú állami támogatásokkal összefüggő, a kincstár jogerős határozatában szereplő követelés – mint köztartozás – behajtása.

A VÁMHATÓSÁG HATÁSKÖRE

A vámhatóság hatáskörébe tartozik az Art. szerint a regisztrációs adóval, a külföldi rendszámú gépjárművek adójával, a jövedéki adóval, a termékimportot terhelő adóval, a környezetvédelmi termékdíjjal, a népegészségügyi termékadóval és az új közlekedési eszköznek a Közösség más tagállamából történő beszerzésével kapcsolatos adóztatási feladatok ellátása. Az említett új közlekedési eszköz beszerzésével, valamint az import áfájával kapcsolatban a vámhatóságnak akkor van feladata, ha ezt nem adófizetést választó áfaalany végzi.[12] A vámhatóság illetékességét külön nem tárgyaljuk, mert vámigazgatási kérdés. (Lásd a X. részben.)

AZ ÁLLAMI ADÓ- ÉS VÁMHATÓSÁG HATÁSKÖRE

Szokatlannak tűnik, hogy az állami adóhatóság és a vámhatóság hatásköreinek tárgyalását követően, külön szóba kerül az állami adó- és vámhatóság hatásköre. Ennek oka – amint az Art. 80/A. §-hoz fűzött miniszteri indokolás fogalmaz -, hogy a Nemzeti Adó- és Vámhivatal létrehozásával a vámszakmai és adózási nyilvántartások egy szervhez kerültek, amelyek integrációja megteremti azt a lehetőséget, hogy a vámhatóság hatáskörébe tartozó eljárásokban alkalmazott vámazonosító szám kiadása az adószám kiadásával egy eljárásban is kiadásra kerülhessen. Ehhez szükség van arra, hogy az állami adóhatóság és a vámhatóság együttes hatáskörébe, azaz az állami adó- és vámhatóság hatáskörébe kerüljön a vámazonosító szám kiadása és az ügyféli nyilvántartások vezetése.

AZ ÖNKORMÁNYZATI ADÓHATÓSÁG HATÁSKÖRE ÉS ILLETÉKESSÉGE

Az önkormányzati adóhatóság az önkormányzat jegyzője. A helyi adókkal, a belföldi rendszámú gépjárművek után fizetendő gépjárműadóval, a földbérbeadás jövedelemadóztatásával, valamint a magánszemélyeket terhelő, adók módjára behajtandó köztartozásokkal kapcsolatos hatósági feladatokat a települési önkormányzat jegyzőjére bízza az Art. Az illetékességet tekintve, helyi adóval kapcsolatos ügyben az az adóhatóság jár el, amelynek önkormányzata a helyi adót bevezette, a belföldi rendszámú gépjárművekkel kapcsolatos illetékességi szabályt a közúti közlekedési nyilvántartásba bejegyzett adóalany lakóhelye, székhelye, telephelye adja, míg a termőföld bérbeadásából származó jövedelem adóztatása esetén a termőföld fekvése szerinti önkormányzati adóhatóság az illetékes.

4. Az állami adóhatóság hatásköri és illetékességi szabályai

AZ ÁLLAMI ADÓHATÓSÁG HATÁSKÖRE

Az általános hatásköri szabályokat tekintve az állami adóhatóság hatáskörét első fokon az adóigazgatóságok útján gyakorolja. A szokásos piaci ár megállapítása iránti eljárásban első fokon a KAIG jár el. Az adóigazgatóságok látják el a vámazonosító szám megállapításával és nyilvántartásával kapcsolatos feladatokat.

A különös hatásköri szabályok körében két csoportot különít el a már hivatkozott kormányrendelet, egyfelől kiemelt ügyekre, másfelől kiemelt adózókra épülve. Amint már szóba került az állami adóhatóságon belül külön szervezeti egységeket hoztak létre a kiemelt ügyek és a kiemelt adózók tekintetében, amelyek kizárólagos hatáskörrel rendelkeznek. A Kiemelt Ügyek Adóigazgatósága kizárólagos hatásköri szabályainak elvi alapjait keresve azt mondhatjuk, hogy ez lehet speciális, így nemzetbiztonsági érdek – például fegyveres erők, rendvédelmi szervek, nemzetbiztonsági szolgálatok és tagjaik, kormánytisztviselőik, köztisztviselőik, közalkalmazottaik adóügyei, ugyanígy a HM-, a rendvédelemért felelős miniszter, valamint bv-irányítású társaságok ügyei –, vagy külföldi elem – például belföldön nem letelepedett adóalany vagy diplomaták áfa-visszatérítésének elbírálása, továbbá Magyarországon székhellyel, telephellyel, állandó vagy ideiglenes lakóhellyel, tartózkodási hellyel nem rendelkező személyek és a fióktelepnek nem minősülő telephelyen tevékenységet végző külföldi vállalkozó adóügyeiben –, vagy az a speciális körülmény, hogy maga az adóztatást végző érintett – például a NAV alkalmazottainak adóügyei, a NAV és a Bűnügyi Főigazgatóság adóügyei –, továbbá ehhez igazgatósághoz kell bejelenteni a pénzügyi képviselőt is. A későbbiekben tárgyalandó központosított ellenőrzést is ez az adóigazgatóság végzi. Ha a KÜIG hatáskörébe tartozó adózó csődeljárás, felszámolási vagy végelszámolási eljárás alá kerül, illetve vele szemben vagyonrendezési eljárást rendelnek el, az ezekkel kapcsolatos feladatokat is a KÜIG látja el.

A Kiemelt Adózók Adóigazgatósága kizárólagos hatáskörébe tartoznak – az illetékügyek kivételével – a kiemelt adózók adóügyei. Kiemelt adózónak minősülnek az adóévet megelőző év utolsó napján csődeljárás, felszámolás, végelszámolás alatt nem álló részvénytársasági formában működő hitelintézetek és biztosítók, továbbá – a költségvetési szervek, a személyi jövedelemadóról szóló törvény szerinti egyéni vállalkozók és magánszemélyek kivételével – azon adózók, amelyek adóteljesítmény értéke a 3000 millió forintot elérte, illetve azt meghaladta. A lényeget tekintve az adóteljesítmény az elévülési időn belül számított adókötelezettség éves átlaga.[13] Ha a KAIG hatáskörébe tartozó adózó csődeljárás, felszámolási vagy végelszámolási eljárás alá kerül, illetve vele szemben vagyonrendezési eljárást rendelnek el, az ezekkel kapcsolatos feladatokat is a KAIG látja el. A csoportos adóalanyiság időszakában a KAIG jár el a csoport adóügyeiben, ideértve a csoport azonosító számmal kapcsolatos eljárásokat is. A KÜIG és a KAIG helyszíni végrehajtási cselekmények lefolytatására – Budapest és Pest megye kivételével – az eljárási cselekmény helye szerint illetékes megyei (fővárosi) adóigazgatóságot is megkeresheti.

A szerencsejáték szervezésével kapcsolatos hatósági és piacfelügyeleti feladatokat a Központi Hivatal látja el.

AZ ÁLLAMI ADÓHATÓSÁG ILLETÉKESSÉGE

Az állami adóhatóság általános illetékességi szabályai szerint az adóhatóság illetékességét magánszemélyek esetében a lakóhely, ennek hiányában a tartózkodási hely, mindezek hiányában az utolsó ismert belföldi lakóhely alapozza meg. Amennyiben az eljárásra illetékes adóztatási szerv nem állapítható meg, az Északbudapesti Adóigazgatóság illetékes a magánszemély adóügyében. A jogi személyek és jogi személyiség nélküli vállalkozók – ideértve az egyéni vállalkozót is – esetében a székhely, ennek hiányában a telephely alapozza meg az illetékességet.

Az általános illetékességi szabályok mellett a rendelet megállapít különös illetékességi szabályokat is. Különös illetékességi szabályok vonatkoznak a munkáltató (kifizető) és a magánszemély közötti, adóelőleg-levonással, adómegállapítással kapcsolatos vitákra. Ez esetben a munkáltató (kifizető) adóügyében illetékes adóhatóság jár el. Ugyancsak különös illetékességi szabályt tartalmaz a rendelet arra az esetre, ha a vállalkozónak több telephelye van. Ez esetben mindig az elsőként bejelentett telephely szerint illetékes megyei adóigazgatóság jár el, ugyanakkor a többi telephely szerint illetékes adóigazgatóság is jogosult az adózó telephelyén az egyes adókötelezettségek teljesítésének ellenőrzésére, illetve az adatgyűjtésre irányuló ellenőrzés lefolytatására. Több olyan ügyet határoz meg a kormányrendelet, amelyekben, az adózó kérelme alapján – eltekintve a kiemelt ügyektől és adózóktól – bármelyik megyei adóigazgatóság eljárhat. E körbe tartozik például, adó-, jövedelem- és illetőségigazolás kiadása, adóazonosító jel kiadása, adószám kiadása, a vámazonosító szám kiadása, valamint az adóigazolvánnyal kapcsolatos ügyintézés, adófolyószámlával, adóbevallással kapcsolatos felvilágosítás, START kártyával kapcsolatos ügyintézés. A különös illetékességi szabályok teljes körének tárgyalása meghaladja a tankönyv kereteit, ugyanakkor az illetékügyekre szükséges kitérni.

AZ ÁLLAMI ADÓHATÓSÁG ILLETÉKESSÉGE ILLETÉKÜGYEKBEN

Az illetékhivatalokat 2007. január 1-jével az állami adóhatóságba integrálták. Az illetékügyek az állami adóhatóság hatáskörébe tartoznak, azonban az illetékügyi igazgatás jellegéből adódóan szükséges meghatározni, hogy az egyes ügytípusok esetében melyik adóigazgatóság jár el. Illetékügyekben első fokon a NAV megyei, illetve fővárosi adóigazgatóságai járnak el.

Az öröklési illeték kiszabására az az adóigazgatóság illetékes, amelynek területén a hagyatékot átadó közjegyző székhelye található, ha közjegyző nem tárgyalta a hagyatéki ügyet, úgy az illetékességet az örökhagyó utolsó állandó lakóhelye alapozza meg, aminek hiányában az APEH elnöke jelöli ki az eljáró szervezeti egységet. Abban az esetben, ha az örökhagyónak állandó lakóhelye nem volt, de olyan lakóhellyel rendelkezett, amely budapesti közjegyző illetékességi területére esik, úgy az utolsó lakóhely alapozza meg az illetékességet.

Ajándékozási és visszterhes vagyonátruházási illeték esetében különbséget kell tenni a megszerzett vagyon típusa szerint. Az ingatlanszerzést terhelő illeték esetén az illetékességet az ingatlan fekvése határozza meg. Amennyiben a szerződés több adóigazgatóság illetékességi területén fekvő ingatlanra vonatkozik, a szerződésben első helyen megjelölt ingatlan fekvése szerinti szervezeti egység az illetékes. Ingó vagy ingatlanhoz nem kapcsolódó vagyoni értékű jog ajándékozása vagy visszterhes vagyonátruházási illeték alá eső megszerzése esetén az az adóigazgatóság jár el, amelynek illetékességi területén a szerződésben első helyen feltüntetett szerző fél állandó, ennek hiányában ideiglenes lakóhelye, szokásos tartózkodási helye, illetve székhelye, ennek hiányában telephelye, illetve a tevékenység gyakorlásának helye található. Amennyiben az adózó belföldön nem letelepedett, úgy az illetéket az Észak-budapesti Adóigazgatóság szabja ki. Az önálló orvosi tevékenység működ-

tetési jogának megszerzésével kapcsolatos ajándékozási és visszterhes vagyonátruházási illetéket az a megyei (fővárosi) adóigazgatóság szabja ki, amelynek területén a működtetési jogot szerző fél állandó, ennek hiányában ideiglenes lakóhelye, szokásos tartózkodási helye van. Az illetékfizetési kötelezettségre vonatkozó fizetési könnyítés, mérséklés iránti ügyben, illetve végrehajtási ügyekben – ideértve a visszatartási jog gyakorlását is – az adózó adóügyeiben eljáró adóigazgatóság jár el. Az érdekelt fél indokolt kérelmére a NAV elnöke a fentiekben meghatározott illetékességtől eltérően az illeték kiszabására más adóigazgatóságot is kijelölhet.

5. Az adóhatóságok együttműködése

Az Art. meghatározza az adóhatóságok együttműködésének kötelezettségét, ennek kereteit és formáit. Rendelkezik az együttműködésről a belföldi adóhatóságok viszonylatában. E kérdés törvényben történő szabályozása egyrészt az adózók adóadatainak védelme szempontjából lényeges, másrészt az adóztatást végző hatóságok eredményességének biztosítása végett. Eszerint az adóhatóságok törvényben meghatározott feltételek szerint adatok, tények átadásával segítik egymás eredményes működését, az adózók és más, törvényben meghatározott szervezetek kötelezettségeinek teljesítését. Ugyanakkor az Art. előírja a magyar adóhatóságok együttműködési kötelezettségét az európai integráció tagállamainak adóhatóságaival, továbbá az Európai Bizottság illetékes főigazgatóságával, az Európai Közösség adózásra vonatkozó szabályainak érvényesítése érdekében.

A közösségi jogharmonizáció az információs rendszer átalakítását igényli. Az EU különösen a közvetett adózás (áfa, jövedéki adó) terén támaszt szigorú követelményeket a tagállamokkal szemben. A tagállamok kötelesek egy speciális, a közösségen belüli információcsere működtetésére alkalmas szervezet létrehozására, továbbá olyan elektronikus adatbázis megteremtésére, amely tartalmazza a közösségi értékesítést, illetve szolgáltatásnyújtást végző adóalanyok adószámát (közösségi adószámát) és más előírt információkat.

6. Az Európai Unió adóügyi együttműködési szabályai

Az Európai Unió harmonizált adószabályai megfelelő érvényesülésének előfeltétele az illetékes adóhatóságok közötti együttműködés. Adóigazgatási szempontból lényeges az információcsere, az adómegállapítás és az adóbehajtás jogi kereteinek megteremtése, amit Európai Unió több irányelvben tett meg.15

Az alábbiakban az adóügyi együttműködés formái (adómegállapítás, behajtás), az együttműködés korlátai (adatvédelem, jogi előfeltételek hiánya) és az illetékes hatóság rövid ismertetésére kerül sor.

AZ ILLETÉKES HATÓSÁG

Az adóügyi együttműködés feltétele a szükséges jogforrások meglétén túl annak a közigazgatási szervnek a meghatározása, amely a kapcsolattartásból adódó feladatokat ellátja. Az EU tagállamai közötti eljárásjogi természetű együttműködés több irányelv alapján történik, amelyek részben eltérő szabályokat tartalmaznak az együttműködést megvalósító illetékes hatóságra vonatkozóan. Az illetékes hatóság kijelölésére három körben van szükség. Az adóügyi együttműködés keretében illetékes hatóság – a vám- és jövedéki ügyek kivételével – az állami adóhatóság Kormány által kijelölt szerve, amit az Art. kapcsolattartó közigazgatási szervnek (KKSZ) nevez. A Kormány a már hivatkozott NAV kormányrendeletben jelölte ki a kapcsolattartó szervet. Eszerint az adóügyekben történő kapcsolattartásra a Kormány a Központi Hivatalt jelölte ki, amelyen belül a NAV elnöke Központi Kapcsolattartó Iroda (KKI) elnevezéssel szervezeti egységet működtet. Adóügyekben a KKI az illetékes hatóság. A jövedéki adók területén való közigazgatási együttműködésre illetékes hatóságként és központi kapcsolattartó szervként szintén a Központi Hivatalt jelölte ki a Kormány, azonban eltérően a fent említettől itt már nem döntött konkrétabb szerv vagy szervezeti egység meghatározásáról.[14] A legutóbb elfogadott és a magyar jogba – az Art. szabályai közé – átültetett behajtási jogsegélyirányelv[15] a hatékonyság jegyében többszintű (központi és operatív) együttműködésről rendelkezik. Eszerint az adóbehajtási együttműködés keretében egyrészt meg kell határozni az együttműködés legmagasabb szintű felelősét, aki a magyar jog szerint az adópolitikáért felelős miniszter (magyar illetékes hatóság; Art. 70. § 4. pont) és az operatív szintű együttműködésért felelős szervet. Ezt az Art. a központi kapcsolattartó irodának nevezi – a Kormány rendeletében a NAV Központi Hivatalát jelölte ki erre a feladatra. A kormányrendelet ebben a körben – szemben az adómegállapítási együttműködésért felelős konkrét szervezeti egység meghatározásával – nem tartalmaz továbbiakat.

A fentiekben meghatározott kapcsolattartó szerv fogadja a megkereséseket és jár el megkereső hatóságként, amennyiben egy másik EU-tagállam adóhatóságának közreműködése, segítsége szükséges.

Az adóügyi együttműködés keretében az illetékes hatósághoz került adóadatok adótitoknak minősülnek, és azokat csak az adómegállapításban és az adóellenőrzésben közvetlenül közreműködő személy, továbbá az adattal érintett ügyben eljáró pénzügyi nyomozó ismerheti meg. Ugyanakkor a tájékoztatás joga megilleti a bírósági eljárásban közvetlenül részt vevő személyt. Ez utóbbi fogalmát nem határozzák meg, azonban feltételezhető, hogy a bíró, a felek, képviselőik, a szakértő és az ügyész ebbe a körbe tartoznak (Art. 58. §).

ADÓMEGÁLLAPÍTÁSI JOGSEGÉLY

Az adómegállapítási jogsegély keretében az illetékes hatóság olyan adóadatokat ad át a másik tagállam illetékes hatóságának, amelyek a másik tagállamban szükségesek egyrészt az EMGA-források (Európai Mezőgazdasági Garanciaalap), valamint az Európai Mezőgazdasági Vidékfejlesztési Alap (EMVA) finanszírozási rendszerének részét képező visszatérítés, intervenció és egyéb, pénzösszeg behajtására irányuló intézkedés, továbbá a cukorágazat piacának közös szervezése keretében alkalmazott lefölözés és egyéb díj, másrészt a jövedelem-, nyereség- és vagyonadók, az általános forgalmi adó, valamint a biztosítási díjakra kiszabott adó[16] megállapításához, továbbá ezek végrehajtásával kapcsolatos és a kamat, igazgatási pénzbüntetés és pénzbírság megállapításához, és az állami adóhatóság nyilvántartásában rendelkezésre állnak.

Az adatátadás három formáját különbözteti meg az Art.: megkeresésre, hivatalból és viszonosság alapján történő adatátadás.

A megkeresés azt jelenti, hogy az egyik tagállam illetékes hatósága egy más tagállam illetékes hatóságához fordul, pontosan meghatározva az adatkérés célját és tárgyát. Megkeresésre a fent meghatározott adónemek esetén adhat át adóadatot az illetékes hatóság. Ugyanakkor a törvény (Art.) meghatározza az adatátadás kor- látait, amelyek között vannak abszolút, tehát feltétlen érvényesülést kívánó korlátok és relatív, azaz az adóhatóság mérlegelési jogkörébe tartozók.

Eszerint az adóhatóság köteles megtagadni a megkeresés teljesítését, ha

– a kért adóadat a megkeresésben meghatározott célra belföldön nem használható fel [az Art. 52. § (2) bekezdése meghatározza azt, hogy milyen célra lehet felhasználni az adóadatokat (például az adózó azonosítása, az adókötelezettség megállapítása, a tényállás tisztázása)];

– a megkereső tagállam jog nem tartalmazza azokat a titokvédelmi szabályokat, amiket a már ismertetett Art. 58. §-a tartalmaz.

Az abszolút korlátok mellett léteznek olyanok, amelyek alkalmazása a KKSZ döntésétől függnek. A KKSZ megtagadhatja az adatátadást, ha:

– beszerzése az adóhatóság számára indokolatlanul nagy terhet jelentene;

– az adóadat kiadásával jogszabályban meghatározott feladatai teljesítését veszélyeztetné;

– alaposan feltételezhető, hogy a megkereső hatóság a hazai joga szerint rendelkezésre álló eszközöket még nem merítette ki;

– a megkereső adóhatóság olyan adóadat átadását kérte, amelynek szolgáltatását azonos tartalmú megkeresés esetén nem tudná teljesíteni;

– az adat kiadása kereskedelmi, üzleti, szakmai titok vagy üzleti eljárás felfedéséhez vezetne, vagy egyéb módon a jogrendbe ütközne.

Az utóbbi rendelkezés a piaci élet szereplőinek versenypozícióit védi adatvédelmi, személyiségi jogi alapon egyfelől, másfelől közrendvédelmi (a jogrend védelme) generálklauzulának tekinthető, ami a közösségi jog ismert intézménye.

Az adatátadás történhet hivatalból is, amit spontán adatátadásnak is neveznek. Ennek esetköreit a törvény pontosan meghatározza. Az adatok átadására a fent említett adónemek esetében kerülhet sor például akkor, ha alapos okkal feltételezhető, hogy a másik tagállamban adóveszteség keletkezik, az adózó más tagállami illetőségű adózóval adókikerülés céljából harmadik tagállamokon keresztül bonyolítja ügyleteit, vagy ha a KKSZ úgy ítéli meg, hogy a kapcsolt vállalkozások úgy takarítanak meg adót, hogy a rájuk vonatkozó szabályok megsértésével az eredményt újraelosztják.

Az egyes tagállamok kétoldalú vagy többoldalú szerződéssel, viszonossági alapon, a minden tagállamra vonatkozó harmonizált szabályokon túl, tágíthatják az adómegállapítási célú jogsegély körét, azonban az illetékes adóhatóság köteles értesíteni az Európai Bizottságot minden olyan megállapodásról, amit nem egyedi ügyben kötött.

Az ellenőrzés hatékonyságának növelése érdekében a tagállamok illetékes hatóságai megállapodhatnak abban, hogy saját területükön egyidejűleg ellenőrzik egy vagy több adóalany adókötelezettségeinek teljesítését.

BEHAJTÁSI JOGSEGÉLY

A behajtási jogsegély az adómegállapítási jogsegély mellett a közösségi adóügyi együttműködés másik lényeges területe. Az behajtási jogsegély keretében érvényesíthető igények köre tág. Az Art. az irányelv alapján kimondja, hogy bármely EU-tagállam – és ezek adóztatási joggal rendelkező területi vagy igazgatási része, szerve – által vagy nevében kivetett adóra és illetékre kiterjed a jogsegély. Ezzel az összes adót és illetéket a behajtási jogsegélyre vonatkozó jogszabály tárgyi hatálya alá vonja. Ez a definíció tágabb kört ölel át, mint a taxáción alapuló adómegállapítási jogsegély. Ugyancsak kiterjed a behajtási jogsegély az Európai Mezőgazdasági Garanciaalappal (EMGA) és az Európai Mezőgazdasági Vidékfejlesztési Alappal (EMVA) kapcsolatos források, valamint a cukorágazat közös szervezésével kapcsolatos lefölözésekre és egyéb díjakra. A jogsegély természetesen kiterjed a követelésekkel összefüggő szankciókra és költségekre is. A behajtási jogsegély nem terjed ki a társadalombiztosítási járulékokkal és a büntetőjogi szankciókkal kapcsolatos követelésekre. A behajtási együttműködés formái az információkérés iránti megkeresés, előzetes megkeresés nélküli információcsere, a kézbesítés iránti megkeresés, a biztosítási intézkedés megtétele iránti megkeresés, valamint a behajtás iránti megkeresés.

Az információkérés esetén a magyar megkeresett hatóság átadja a fenti tartozásokra vonatkozó olyan adatokat a megkereső adóhatóságnak, amelyek a tartozások behajtásához szükségesek lehetnek. Az illetékes hatóság megtagadhatja a megkeresésben foglaltak teljesítését, amennyiben olyan adatra vonatkozik, amelyek beszerzése belföldi tartozás végrehajtása céljából sem lehetséges, továbbá akkor is, ha az adatátadás kereskedelmi, ipari vagy szakmai titok felfedéséhez vezetne, amelynek felfedése Magyarország biztonságát sértené vagy egyéb módon közrendbe ütközne.

A magyar megkeresett hatóság részére a megkereső hatóság által előzetes megkeresés nélküli információcsere keretében továbbított információ adótitoknak minősül és a követelések behajtása érdekében felhasználható.

A kézbesítés iránti megkeresés esetén valamennyi olyan döntés és egyéb okirat – ideértve a bírósági okiratot is – a címzett személynek történő kézbesítése történik, amely az érvényesítendő követelésre vagy annak behajtására vonatkozik.

A biztosítási intézkedés iránti megkeresést a magyar megkeresett hatóság akkor foganatosít, ha a megkeresés beérkezésének időpontjában az adós vitatja a követelést, vagy a végrehajtást engedélyező eredeti okiratot a megkereső hatóság még nem állította ki, vagy a határozat még nem végrehajtható, vagy a teljesítési határidő még nem telt le, és valószínűsíthető, hogy a követelés későbbi kielégítése veszélyben van.

A behajtás iránti megkeresés esetén, ha a megkereső hatóság tagállamával kötött megállapodás eltérően nem rendelkezik, a magyar megkeresett hatóság nem köteles a megkereső hatóság behajtás iránti megkereséssel érvényesített követelésének ugyanolyan elsőbbséget biztosítani, mint a belföldi hasonló követeléseknek. Az elsőbbségtől eltekintve az érvényesített követelést a belföldi követeléssel azonos módon kell kezelni a behajtás iránti megkeresés teljesítése során. A végrehajtás forintban történik. A behajtás iránti megkeresés teljesítésének – a megkereső tagállamban kiállított – végrehajtást engedélyező egységes okirat alapján van helye, amely végrehajtható okiratnak minősül. Az említett okirat az európai jog által meghatározott egységes tartalmi és formai követelményekkel rendelkezik. Az irányelv alapján a magyar jogban 2012. január 1-jei hatállyal beépülő jogintézmény a korábbiakhoz képest komoly változást jelent elvi szinten is, mert egy másik állam által hozott döntés közvetlen végrehajthatóságának elismerését jelenti. A végrehajtást engedélyező okirattal, az ezen okiratban érvényesített követeléssel, valamint a megkereső hatóság vagy a megkereső tagállam más illetékes szerve által történő kézbesítés érvényességével kapcsolatos jogorvoslati kérelmet a megkereső tagállam illetékes szervéhez kell előterjeszteni. A magyar megkeresett hatóság a megkereső tagállam illetékes hatósága vagy az érdekelt személy azonos tájékoztatása alapján a végrehajtási eljárást a megkereső tagállam illetékes szervének érdemi döntéséről szóló tájékoztatása beérkezéséig a jogorvoslati kérelemben vitatott követelés összege vonatkozásában felfüggeszti. Ugyanakkor a megkeresett állam végrehajtási cselekményei miatt felmerülő kifogást a megkeresett állam hatóságánál kell előterjeszteni. Ez érthető, mert magára a végrehajtásra ennek az államnak a joga irányadó. A magyar megkeresett hatóság a behajtás iránti megkeresést elutasítja, ha a követelést vagy a végrehajtást engedélyező egységes okiratot a megkereső tagállamban vitatják – eltekintve a felfüggesztés eseteitől –, vagy a megkereső tagállamban rendelkezésre álló behajtási eljárásokat a megkereső hatóság előzetesen nem merítette ki. Ez utóbbi elutasítási ok nem érvényesül, ha a rendelkezésre álló információk alapján valószínűsíthető, hogy a végrehajtási eljárás nem vezetne eredményre vagy aránytalan nehézséggel járna.

A magyar megkeresett hatóság a behajtási jogsegély keretében történő megkeresést elutasítja az Art.-ben (68. §) meghatározott okok esetében. Az elutasítási okok körébe tartozik például: az érvényesített követelés összege az 1500 euró- nak megfelelő pénzösszegnél kisebb, a megkeresés olyan követelésre vonatkozik, amelynek a megkereső tagállam joga szerinti esedékességi napja és a megkeresés beérkezésének napja között több mint öt naptári év telt el vagy a követelés behajtása – az adós személy helyzete miatt – Magyarországon komoly gazdasági nehézséget okozna, feltéve hogy a magyar jogszabályok szerint hasonló követelésre ez a behajtást kizáró ok külön jogszabály alapján alkalmazható lenne.

Az elévülési idő számítására a megkereső tagállam jogát kell alkalmazni. A magyar megkeresett hatóság a megkeresés beérkezése napjától a követelés fedezetét biztosító végrehajtási cselekmény foganatosításának napjáig, illetve a követelés megfizetésének napjáig késedelmi pótlékot számít fel, amit a behajtott követelés ösz- szegével együtt átutal a megkereső adóhatóságnak.

Magyarország a behajtási jogsegély teljesítésével kapcsolatban felmerült költség megtérítése iránt a megkereső tagállammal szemben igényt nem érvényesít és a megkereső tagállam ilyen igényét nem teljesíti. A megkereső tagállam felelős minden olyan költségért, veszteségért, kárért, amely a behajtási jogsegély keretében érvényesített követelés vagy a végrehajtást, illetve biztosítási intézkedést engedélyező eredeti okirat érvénytelensége miatti intézkedések következményeként merült fel.



[6] Saltzman 1991.

[7] Tipke–Kruse 1994–2001.

[8] Soos 1998.

[9] A legutóbbi átfogó elemzést az adóigazgatás rendszereiről lásd OECD 2011.

[10] Lásd a központi államigazgatási szervekről, valamint a Kormány tagjai és az államtitkárok jogállásáról szóló 2010. évi XLIII. törvény 70–71. §-át.

[11] Földes 2004, 42.; továbbá Pénzügyi jog I.

[12] Lásd a IV. részben.

[13] 37/2006. (XII. 25.) PM rendelet a kiemelt adózók kijelöléséről, valamint az adóteljesítmény számítási módjáról és az alkalmazásával megállapított értékhatárokról.

[14] A Tanács 2004. november 16-i 2073/2004/EK rendelete a jövedéki adók területén való közigazgatási együttműködésről.

[15] A Tanács 2010. március 16-i 2010/24/EU irányelve az adókból, vámokból, illetékekből és egyéb intézkedésekből eredő követelések behajtására irányuló kölcsönös segítségnyújtásról.

[16] A mai magyar adórendszerben nincs biztosítási adó.