Ugrás a tartalomhoz

Pénzügyi jog II.

István, Simon (2012)

Osiris Kiadó

III. Az adózó

III. Az adózó

1. Az adózó fogalma

Adózó az a személy, akinek adókötelezettségét, adófizetési kötelezettségét adót, költségvetési támogatást megállapító törvény vagy az Art. írja elő [Art. 6. § (1) bekezdés].

Az Art.-ben meghatározott fogalom két elemére szükséges felhívni a figyelmet. Az egyik szerint az adózó adókötelezettsége alapulhat anyagi jogszabályon és magán az Art.-en. A másik lényeges fogalmi elem a személy, akire a jogszabály adókötelezettséget hárít.

Az adózás rendje a normák címzettjeként saját nevében jogokat szerző és kötelezettségekkel terhelt jogalanyokat személynek nevezi. A Ket.-ben használt ügyfél kifejezés ügyet, jelen esetben adóügyet feltételez. Az adózási folyamatban azonban rendszerint nem is keletkezik adóügy. Az önadózás során egyáltalán nem szükségszerű, hogy „ügy” keletkezzen.

Az Art. személyi hatálya jóval tágabb, mint az adók és költségvetési támogatások alanyainak köre. Így az adózás rendjének személyi hatálya alá tartoznak olyan jogalanyok is, akik (amelyek) az adótörvények szerint nem is minősülnek elsődleges adóalanynak. Így például a háztartási alkalmazottat foglalkoztató magánmunkáltató esetleg egyes járulékoktól eltekintve egyetlen központi adónak sem alanya, de munkáltatói minősége miatt terhére a törvény kötelezettségeket ír elő.

Az Art. taxatív módon feltételeket állapít meg ahhoz, hogy a természetes személyek vagy szervezetek – jogi személyiséggel vagy anélkül – az adójogi norma egyes rendelkezéseinek címzettjei legyenek, azaz adózásukra, költségvetési támogatásaikra vonatkozóan a törvényben meghatározott jogok és kötelezettségek háruljanak rájuk.

Az Art. négy vagylagos feltételt állapít meg:

– jogi személy esetében, ha székhellyel, telephellyel rendelkezik vagy egyébként gazdasági (termelő, szolgáltató, üzemi, üzleti) tevékenységet folytat;

– magánszemély esetében, ha lakóhellyel, szokásos tartózkodási hellyel rendelkezik vagy egyébként itt tartózkodik;

– magánszemély, jogi személy és egyéb szervezet esetében, ha belföldön vagyonnal rendelkezik vagy bevételt, jövedelmet (nyereséget) ér el;

– magánszemély, jogi személy és egyéb szervezet esetében, ha közigazgatási hatósági vagy bírósági eljárásban vesz részt.

A jogi személyek esetében az adóeljárási jogalanyiság feltétele a belföldi székhely, telephely vagy a belföldön folytatott gazdasági tevékenység. Főszabályként székhely az alapszabályban vagy a cégbejegyzésben ekként megjelölt hely, ilyen hely hiányában, vagy ha több ilyen hely van, a központi ügyvezetés helye [Art. 178. § 25. pont]. A székhely fogalmát hasonlóképpen határozzák meg a kettős adóztatás elkerülésére kötött egyezmények is. A helyi adó szabályai a külföldi székhelyű vállalkozás magyarországi fióktelepének bejegyzett helyét – a helyi adók szempontjából – fikcióval székhelynek tekintik (Htv. 52. § 41. pont).

Telephelynek minősül az a hely, ahol az adóköteles tevékenységet folytatják, ideértve különösen a vállalkozó állandó üzleti (üzemi), termelő, szolgáltató tevékenységének helyét, függetlenül attól, hogy a telephely a vállalkozás székhelyétől különböző közigazgatási területen található [Art. 178. § 27. pont]. Speciális, részletes telephelyfogalmat ad a társasági adó (Tao. 4. § 33. pont), amely fő szabályként kiterjed arra is, hogy a külföldi személyt telephellyel rendelkezőnek kell tekinteni, ha fióktelep útján végez vállalkozási tevékenységet. Ugyancsak speciális, de az előbbitől is eltérő telephelyfogalmat alkalmaz a helyi adókról szóló törvény (Htv. 52. § 31. pont), amely újabban telephelyként határozza meg például egy mobilszolgáltató esetében a szolgáltatás igénybe vevőjének az adóév első napján fennálló számlázási címét. Ugyanígy egyes hálózati szolgáltatások (villany, gáz) esetében szintén telephelyet keletkeztet a fogyasztó számlázási címe.

A belföldi székhely (telephely) hiányában a gazdasági tevékenység belföldön történő folytatása is elég ahhoz, hogy a jogi személyre az Art. személyi hatálya kiterjedjen.

A magánszemélyek eljárási jogalanyiságához sem elengedhetetlen a hazai lakóhely vagy – ennek hiányában – a belföldi vagy szokásos tartózkodási hely, azaz a legalább 183 napos belföldi tartózkodás, amely utóbbi a belső jogban és több kettős adózási egyezményben a naptári évben számítandó. A helyi idegenforgalmi adó alanya lehet ezért az itt üdülő külföldi természetes személy, aki nyilvánvalóan ennél rövidebb ideig tartózkodik Magyarországon, bár az adófizetésen kívül a többi eljárási adókötelezettség tipikusan nem őt, hanem az adó beszedésére kötelezett személyt terheli (megállapítás, bevallás, befizetés).

A jogi személyek, magánszemélyek és egyéb szervezetek eljárási jogalanyiságához – a korábbiakban említett feltételek hiányában is – elegendő a belföldi vagyon (például ingatlan), bevétel, jövedelem vagy nyereség. A gyakorlatban jogvitát rendszerint nem a személyi minőség megléte vagy annak hiánya okoz, hanem az, hogy a bevétel, jövedelem belföldinek minősül-e.

Végül azok is személyeknek minősülnek az Art. alkalmazásában, akik belföldön közigazgatási hatósági vagy bírósági eljárásban vesznek részt. Ez utóbbi feltétel elsősorban az eljárási illetékekkel összefüggő adóeljárási jogviszonyok miatt szükséges.

2. Az adózók típusai

Az adózói kötelezettségek csak az adózónak minősülő személyeket terhelhetik. Ez nem jelenti azt, hogy minden adózót az összes adókötelezettség terhelne.

Az adózói minőség célhoz kötött, az adott kötelezettség teljesítéséhez tapad. Az, hogy egy személy meghatározott kötelezettség tekintetében adózó, nem jelenti azt, hogy minden más tekintetben is adózónak kell tekinteni. A törvényen alapuló adatszolgáltatás például önálló kötelezettség, amely független attól, hogy a vállalkozás a társasági adó alanyaként is adózó.

Az adózók főbb csoportjai az adóalanyokon kívül:

a) A munkáltatók, a kifizetők és az adóbeszedésre kötelezett adózók a legfontosabb csoport.

b) Adózónak minősülnek azok a szervezetek („személyek”), amelyek a törvényben külön előírt kötelezettségnek megfelelően az adatszolgáltatást, a bizonylat vagy az igazolás kiállítását végzik.

c) A felszámoló [Art. 14. § (4) bekezdés] tulajdonképpen az adózó helyébe lép, mert a felszámolás kezdő időpontjától ő teljesíti a korábban az adózót terhelő adókötelezettségeket, továbbá gyakorolja az adózót megillető jogokat is. A csődtörvény rendelkezései szerint a felszámolás kezdő időpontját megelőzően keletkezett adótartozásokat a felszámolási eljárás keretében és annak szabályai szerint kell kiegyenlíteni. A felszámolás alatt álló gazdálkodó szervezetnek is keletkezhetnek új adókötelezettségei, ha más címen nem is, de például az alkalmazottak jövedelemadó-előlegét le kell vonni és be kell vallani, vagy a készletek értékesítése forgalmiadó-fizetési kötelezettséggel jár. Az Art. a csődtörvénnyel összhangban kimondja, hogy a felszámolás kezdő napjától az adózó (adóalany) gazdálkodó szervezet helyett a felszámoló teljesíti a különböző adókötelezettségeket.

d) Az EU-csatlakozástól kezdődően tartalmazza a törvény az Európai Közösség tagállamában illetőséggel nem rendelkező adózó fogalmát. Ezen azt kell érteni, hogy a törvény szerint adózónak minősülnek az olyan áfaalanyok, amelyek elektronikus szolgáltatást nyújtanak az Európai Közösségben illetőséggel rendelkező nem adóalanyoknak (természetes személyeknek), azonban ők maguk nem rendelkeznek illetőséggel egyik tagállamban sem. Az Art. módosításának miniszteri indokolása szerint az Európai Tanács 2002/38/EK irányelve az adóadminisztráció egyszerűsítésére kötelezi a tagállamokat az itt tárgyalt adózókkal kapcsolatban. Ezek az áfaalany adózók az irányelv rendelkezéseinek értelmében egyetlen, a választásuk szerinti tagállam adóhatóságánál elektronikus úton teljesítik – az eddig az egyes tagállamok irányában külön-külön fennálló – bejelentési és adóbevallási kötelezettségüket [Art. 3. § (3) bekezdés].

3. Speciális adózói típusok

Az Art. felhatalmazása alapján a kiemelt adózók kijelöléséről, valamint az adóteljesítmény számítási módjáról és az alkalmazásával megállapított értékhatárokról szóló 37/2006. (XII. 25.) PM rendelet speciális adózói csoportokat határoz meg.

Az adózókon belül külön csoportot alkotnak az úgynevezett kiemelt adózók. Kiemelt adózónak minősülnek az adóévet megelőző év utolsó napján csődeljárás, felszámolás, végelszámolás alatt nem álló, részvénytársasági formában működő hitelintézetek és biztosítók, valamint – a költségvetési szervek, továbbá a személyi jövedelemadóról szóló törvény szerinti egyéni vállalkozók és magánszemélyek kivételével – azon adózók, amelyek adóteljesítmény-értéke a 3000 millió forintot elérte, illetve meghaladta. E speciális adózói státusnak például az adóhatóság hatásköre és az adóellenőrzés szabályainak szempontjából van jelentősége.

Kiemelt adózók mellett léteznek más jelentős adóteljesítményt nyújtó adózók, akik (amelyek) emiatt az ellenőrzés szempontjából speciális adózói státusszal rendelkeznek. A 3000 legnagyobb adóteljesítménnyel rendelkező adózót legalább háromévente ellenőrizni kell az Art. rendelkezései szerint; hogy mely adózók tartoznak ebbe a körbe, azt a hivatkozott PM rendelet határozza meg (a hatályos rendelkezések szerint azok, amelyeknek adóteljesítménye eléri a 660 millió forintot). Az adóteljesítmény az adózó bruttó módon számított (költségvetési támogatással, adókedvezménnyel, adómentességgel növelt) összes, elévülési időn belüli adókötelezettségének egy évre vetített átlaga, amelyben az általános forgalmi adó esetében a fizetendő, továbbá az előzetesen felszámított és levonható általános forgalmi adó értékei közül a nagyobbat kell figyelembe venni.

Az Art. meghatározza a minősített adózó fogalmát, ami valójában olyan, mint a jó adós a hitelviszonyokban. A minősített adózó státust az a vállalkozási tevékenységet folytató személy nyerheti el, amelyik legalább a kérelem előterjesztésének napját megelőző 3 éven át működött, és a kérelem benyújtását megelőző elévülési időn belül az állami adóhatóság nem állapított meg a terhére adóhiányt, nem indított ellene végrehajtási eljárást, nem állt vagy áll csőd- vagy felszámolási eljárás alatt, illetőleg egy naptári éven belül legfeljebb két fizetési könnyítés (adómérséklés) iránti kérelmet terjesztett elő. Az állami adóhatóság a minősített adózót kérelmére az erre a célra létrehozott és közzétett külön nyilvántartásában tünteti fel. Amennyiben a nyilvántartásba vételt követően az adózó a feltételek bármelyikének nem felel meg, az adóhatóság az adózót a nyilvántartásból törli. Ezt az intézményt elvileg motiváló, illetve jutalmazó szándékkal vezette be a jogalkotó, azzal az előfeltevéssel, hogy a jó adózók listáján szereplők könnyebben érvényesülnek a gazdasági életben, például ez döntési szempont lehet hitelkérelmek és pályázatok elbírálása esetén.

4. Más személyek az adózási folyamatban

Az adókötelezettségek között fel nem sorolt kötelezettségek az adózókon kívül más személyeket is terhelhetnek. Néhányat említünk ezek közül.

A szakértőt adótitok-megőrzési kötelezettség terheli. Az adóbevallást adótanácsadó vagy adószakértő ellenjegyezheti. Az ellenjegyzés alapján az ún. hibás adóbevallás (adóhiányt nem eredményező hiányosság) esetén a mulasztási bírságot az adóhatóság az adótanácsadó, adószakértő terhére állapítja meg, de az adózót terhelik az esetleges egyéb szankciók, amelyekre a mulasztási bírság mellett elvileg sor kerülhet. Ez a szabály a helytállási kötelezettség sajátos eseteként szerződéssel létesített felelősségi alapú – jogsértésen alapuló – fizetési kötelezettség.

A képviseletre, jóváhagyásra, ellenjegyzésre vonatkozó sajátos kötelezettségekkel összekapcsolódó jogosultságokat számos jogszabály ír elő (például a feltételes adómegállapítás iránti kérelemnél az ügyvéd, adótanácsadó vagy más erre jogosult). Az Art. külön rendelkezéseket tartalmaz az adózó képviseletére vonatkozóan (Art. 7-9. §). A magánszemély és a jogi személy adózókat az adóhatóság és az adópolitikáért felelős miniszter által vezetett minisztérium (Nemzetgazdasági Minisztérium) előtt részben eltérő személyi kör képviselheti, ami pusztán a képviselt adózók eltérő sajátosságaiból adódik. Ügyvéd, ügyvédi iroda, európai közösségi jogász, adótanácsadó, adószakértő, okleveles adószakértő például mindkét adózói körben képviseletet vállalhat. A magánszemélyt ezen felül képviselheti például a törvényes képviselője, továbbá közokiratba vagy teljes bizonyító erejű magánokiratba foglalt eseti meghatalmazás, illetve megbízás alapján nagykorú magánszemély. A jogi személy adózót képviselheti például a rá vonatkozó szabályok szerint képviseleti joggal rendelkező személy alkalmazottja, tagja.

Az Art. lehetőséget biztosít arra, hogy az adózót álladó meghatalmazott vagy megbízott képviselje (állandó képviselő), azonban ennek feltétele, hogy az adózó vagy képviselője ezt az adóhatóságnak formanyomtatványon bejelentse. Ha az állandó képviselőt vagy a képviselet megszűnését a képviselő jelenti be, az adóhatóság a bejelentésről az adózót írásban értesíti. A képviseleti jog keletkezése és megszűnése az adóhatósággal szemben az adóhatósághoz történő bejelentéstől hatályos azzal, hogy a képviseleti jog megszűnésének bejelentése napján a meghatalmazottat még az adóhatósági iratok átvételére jogosult személynek kell tekinteni.

A törvény speciális rendelkezéseket tartalmaz a fióktelepre mint a külföldi vállalkozás adózási ügyvivőjére vonatkozóan. Az adózási ügyvivő teljesíti a külföldi vállalkozás adókötelezettségeit és gyakorolja a jogait. Abban az esetben, ha a külföldi vállalkozás több fióktelepet létesít, mindegyik fióktelep önállóan teljesíti az adókötelezettségeket, azonban olyan jognyilatkozatot csak együttesen tehetnek, amely a külföldi vállalkozás más fióktelepeinek adózására is kihat.

Az Art. a képviselet körében szabályozza a pénzügyi képviselő intézményét. A külföldi vállalkozás, amennyiben belföldi gazdasági tevékenységével összefüggésben letelepedésre nem köteles, adókötelezettségeinek teljesítésére pénzügyi képviselőt bízhat meg. Pénzügyi képviselő az a jogi személy gazdasági társaság lehet, amelynek jegyzett tőkéje eléri az 50 millió forintot – vagy ilyen összegű bankgaranciával rendelkezik – és nincs az adóhatóságnál nyilvántartott adótartozása. E feltétel teljesülését a bejelentéskor, majd a képviselet fennállása alatt évente igazolni kell. A pénzügyi képviselőt az állami adóhatóság nyilvántartásba veszi, ezért a megbízást, annak elfogadását (és megszűnését) 15 napon belül be kell jelenteni. A külföldi vállalkozás adókötelezettségéért a külföldi vállalkozás és a pénzügyi képviselő egyetemlegesen felelős. A pénzügyi képviselő a képviselt külföldi vállalkozás adókötelezettségét elektronikus úton teljesíti.

A belépés tűrését mint egyfajta passzív kötelezettséget írja elő az Art., ha az adózó a vállalkozását más magánszemély lakásában végzi, vagy e tevékenységéhez más személy ingatlanát veszi igénybe. Ilyenkor az ingatlan tulajdonosa – bár nem adózó e minőségében – köteles tűrni, hogy az adóellenőr az ellenőrzés lefolytatásához szükséges helyiségekbe beléphessen.

Az örököst (örököstársakat) és a túlélő házastársat sajátos kötelezettségként terheli, hogy az adó megállapításához szükséges igazolásokat rendelkezésre bocsássa. Ennek elmaradása azzal a joghatással jár, hogy az adó évközi soron kívüli megállapítására és – ami az esetek többségében valószínű – adó-visszatérítésre nem kerül sor.

Az egyes adótörvényekben, különösen a személyi jövedelemadó preferenciái között több – főként közeli hozzátartozókra vonatkozó – kedvezményt szabályoznak, amelyek bizonyos eljárási kötelezettségekkel is járnak (például igazolás beszerzése, megőrzése). Ilyen például a családi kedvezmény (szja-tv. 29/A–29/B. §).